11.3 Frustratie van het recht op belastingteruggave

Een belastinggebied waar met grote regelmaat vorderingen op de staat ontstaan is de omzetbelasting. Het wekt dan ook geen verbazing dat de rechtspraak van het EHRM over door de staat niet erkende rechten op belastingteruggaaf vorm heeft gekregen in zaken over niet gehonoreerde verzoeken om verrekening van BTW. Een van deze zaken is Bulves v. Bulgaria.1 In par. 4.3.3.2 heb ik al stilgestaan bij de wijze waarop het EHRM in deze zaak onderzoekt of er sprake is van een “possession” zodat een beroep op artikel 1 Eerste Protocol kan worden gedaan. Het oordeel van het EHRM kwam erop neer dat (i) de belanghebbende zelf volledig en tijdig had voldaan aan haar BTW-verplichtingen, en (ii) er geen weet van had dat haar leverancier niet tijdig aan diens BTW-verplichtingen had voldaan, zodat zij een legitimate expectation had dat recht bestond op aftrek van input-BTW. Het EHRM achtte de doelstelling van de Bulgaarse wetgeving – het behoud van de financiële stabiliteit van het BTW-stelsel en, in het verlengde daarvan, het bestrijden van fraude – uiteraard een geaccepteerde doelstelling in het algemeen belang. Het EHRM achtte het evenwel niet proportioneel dat Bulves een teruggaaf van BTW werd ontzegd. De financiële stabiliteit van het BTW-stelsel kwam namelijk helemaal niet in gevaar, aangezien de leverancier de door Bulves aan haar betaalde BTW had afgedragen aan de Bulgaarse belastingdienst. In een algemeen geformuleerde overweging maakt het EHRM duidelijk dat het niet aangaat om belastingplichten die zich niet schuldig hebben gemaakt aan misbruik te treffen met anti-misbruikbepalingen die erin resulteren dat het recht op verrekening van BTW wordt ontnomen:2

Misbruikbestrijding vergt derhalve maatwerk van de zijde van de fiscale autoriteiten. In Intersplav v. Bulgaria3 werd de belanghebbende eveneens een teruggaaf van BTW ontzegd en ook in deze zaak beriep de staat zich ter verdediging van zijn handelwijze op bestrijding van misbruik. Het EHRM kon ook in deze zaak die stellingname van de staat “in the absence of any indication of the applicant’s direct involvement in such abusive practices” niet accepteren.4 Deze benaderingswijze van het EHRM in Bulves en Intersplav is begrijpelijk. Juist vanwege het feit dat Bulves en Intersplav te goeder trouw waren, hadden zij een gerechtvaardigde verwachting dat zij vooraftrek van BTW zouden krijgen en daarmee een possession in de zin van artikel 1 Eerste Protocol.5 Wetsmisbruikers hebben een dergelijke verwachting niet, omdat zij er niet op mogen vertrouwen dat hun fiscale planning het beoogde resultaat zal bereiken. Dat zien wij terug in de rechtspraak van het EHRM over terugwerkende kracht, waaruit volgt dat het EHRM er geen moeite mee heeft dat de wetgever met terugwerkende kracht ingrijpt om kunstmatige constructies te bestrijden die zijn gericht op het ontgaan van belasting.6 Dat is mijns inziens ook een van de redenen waarom het EHRM in de terugwerkende kracht zaak Huitson7 in het midden liet of wel sprake was van een possession (nog daargelaten dat de Britse autoriteiten de werking van de tax planning structuur van Huitson vanaf het begin hadden bestreden en de Britse rechter nooit een inhoudelijk oordeel heeft kunnen geven over de fiscale ins- en outs van de bestreden structuur). Een lastig punt is wanneer sprake is van misbruik. Het EHRM zal zich hier als subsidiaire rechter het hoofd niet over breken en zich wat dit aangaat laten leiden door de vaststellingen van de nationale rechter. Dit is anders bij het HvJ EU, dat het verbod van misbruik ziet als een algemeen beginsel van het Unierecht.8

Het voorgaande laat uiteraard onverlet dat er wel degelijk zwaarwegende redenen kunnen zijn voor de staat om belastingplichtigen die te goeder trouw zijn en zich niet hebben bezighouden met misbruik een uit de wet voortvloeiend recht op teruggaaf van belasting te ontzeggen. Zou het anders zijn, dan zou de aantasting van een legitimate expectation als vanzelf tot een schending van artikel 1 Eerste Protocol leiden en zou beoordeling van de fair balance niet nodig zijn. De staat zal wel zwaarwegende redenen moeten hebben om een belastingteruggaaf waar op basis van de wet een gerechtvaardigde verwachting op bestaat niet uit te betalen. Er zou dan bijvoorbeeld gedacht kunnen worden aan een met terugwerkende kracht ingevoerde maatregel om in tijden van economische crisis de overheidsfinanciën op orde te brengen. Het EHRM is normaal gesproken niet streng voor lidstaten die crisisbestrijdingsmaatregelen nemen en heeft al menig ingreep (sommigen met terugwerkende kracht) geaccepteerd.9