6.4.5.2 Vrijwillige verbetering en inkeer

Volgens paragraaf 5, eerste lid van het BBBB is sprake van een vrijwillige verbetering ‘als belanghebbende vóórdat hij weet of redelijkerwijs moet vermoeden dat de inspecteur bekend is of zal worden met dat feit, uitdrukkelijk kenbaar maakt aan de inspecteur dat en tot welk bedrag niet is betaald’. Van belang is dus dat de belastingplichtige uit zichzelf de melding doet en dat die melding duidelijk richting de inspecteur wordt gecommuniceerd.

In het tweede lid van paragraaf 5 van het BBBB staat dat de alsnog aangeleverde gegevens de inspecteur in staat moet stellen om ‘een juiste belastingaanslag op te leggen’. Dan zijn namelijk de gevolgen van het beboetbare feit nagenoeg nihil, omdat het verschuldigde belastingbedrag toch nog op de belastingplichtige kan worden verhaald.

Vrijwillig verbeteren of inkeren bestaat al ruim 150 jaren in het fiscale recht. Zo kan in artikel 36 SW 1859 al een soort inkeerbepaling worden onderkend (zie hoofdstuk 2, onderdeel 2.4.2). Ten aanzien van deze bepaling merkte de regering op, dat door niet in te keren ‘de gansche zaak eenig en alleen en uitsluitend aan het toezigt en het dikwijls moeielijk te doene onderzoek der ambtenaren zijn overgelaten’. Het voorkomen van tijdrovend administratief onderzoek – een vorm van gevolgschade – werd dus destijds redengevend geacht voor het verminderen van de boete in geval van inkeer. Dit volgt overigens ook uit het BBBB dat uitgaat van het ‘zonder nader onderzoek’ vaststellen van de aanslag (paragraaf 5, lid 2 BBBB).

Het voorkomen van ambtelijke werkzaamheden vormt dus aanleiding om de bovengrens voor vergelding te verlagen. Een andere, misschien nog wel belangrijkere, schadecomponent is uiteraard het bedrag aan belasting dat alsnog geheven kan worden. Als immers het volledige bedrag aan belasting alsnog binnenkomt, is er in het geheel geen gemis aan belastingopbrengsten. Het schadelijke effect van de beboetbare gedraging treedt dus niet op. Dit vormt naast het niet hoeven uitvoeren van kostbaar onderzoek nog een reden om uit hoofde van schadebeperking de vergelding te matigen.

Een laatste aspect van de strafmatigende werking van vrijwillig verbeteren heeft te maken met de persoon van de inkeerder, namelijk het berouw dat deze betoont op het moment van inkeer.1 Dit element van spijt betuigen blijkt vandaag de dag onder andere uit het feit dat de inkeermelding spontaan moet zijn. Het mag niet van buitenaf zijn ingegeven. Als de belastingplichtige uit zichzelf heeft ingezien dat hij fout is geweest, dan getuigt dat van enig geïnternaliseerd (fiscaal) normbesef. Dit zelfstandige besef brengt een verminderde noodzaak tot repressie uit hoofde van (speciale) preventie met zich.2

Het fiscale boeterecht bevat verschillende regelingen die zien op boetematiging bij vrijwillige verbetering. Allereerst is er de inkeerregeling van artikel 67n AWR.3 Deze bepaling ziet op matiging van vergrijpboeten bij aanslagbelastingen. Het eerste lid van artikel 67n AWR voorziet in een matiging van het gehele boetebedrag als de inkeer plaatsvindt binnen twee jaren na het begaan van het beboetbare feit. Wordt ingekeerd buiten deze tweejaarstermijn, dan wordt de vergrijpboete ook gematigd en wel tot 120% (m.b.t. verzwegen box 3-inkomsten) en 60% (overige gevallen) op grond van het tweede lid van paragraaf 7 van het BBBB.

Voor de vergrijpboete van artikel 67cc AWR geldt eveneens een van artikel 67n AWR afgeleide inkeerregeling (zie paragraaf 25a, lid 5 BBBB). Kortgezegd kan een juiste, volledige en tijdige aangifte als een rechtsgeldig inkeerverzoek worden beschouwd ten opzichte van een eerder opzettelijk onjuist of onvolledig verzoek om een voorlopige aanslag. Hoe een inspecteur in deze gevallen kan achterhalen of een aangifte als een inkeerverzoek moet worden beschouwd, is mij niet duidelijk. De regeling lijkt afbreuk te doen aan het vereiste dat het verzoek om inkeer (of vrijwillige verbetering) ‘uitdrukkelijk kenbaar’ moet zijn. Daarbij is overigens niet helder wat de matiging moet worden als er meer dan twee jaren verstreken zijn sinds het begaan van het beboetbare feit, maar ik neem aan dat dan het matigingsbeleid van paragraaf 7 BBBB zal worden gevolgd.

Ook voor overtredingen van betalingsverplichtingen bij aangiftebelastingen (artikel 67c en 67f AWR) gelden versoepelde regels bij vrijwillige verbetering. Zo bepaalt paragraaf 25, lid 8 BBBB dat geen vergrijpboete wordt opgelegd in geval van vrijwillige verbetering. Ook wordt geen verzuimboete opgelegd als het bedrag van de vrijwillige verbetering € 20.000 of minder bedraagt of als het nog te betalen bedrag minder dan 10% bedraagt van het totaalbedrag van de verschuldigde belasting waarop de vrijwillige verbetering betrekking heeft (paragraaf 24a BBBB). Is het bedrag van de vrijwillige verbetering € 20.000 of meer en komt het eveneens boven de hiervoor genoemde 10%-grens uit, dan volgt een verzuimboete van 5%. Deze boete is overigens de helft van de boete die in een regulier geval van gebleken onjuistheden wordt opgelegd (10%, zie paragraaf 24 BBBB).

Een bijzondere regeling betreft artikel 28b, lid 5 Wet LB. In deze bepaling wordt– kortgezegd – geen verzuimboete opgelegd voor het onjuist of onvolledig doen van een aangifte loonheffingen (artikel 67b, lid 2 Wet LB) als de inhoudingsplichtige door middel van een correctiebericht vrijwillig verbetert.

In het commune strafrecht is inkeer of vrijwillige verbetering een onbekend fenomeen. Althans, er zijn mij geen wetten of voorschriften bekend die een strafmatiging voorschrijven als een verdachte uit zichzelf openheid van zaken geeft, nadat hij het strafbare feit heeft begaan. Weliswaar voorziet artikel 46b Sr in strafuitsluiting bij vrijwillige terugtred, maar deze regeling heeft alleen betrekking op de poging en voorbereiding.

In enkele rechtbankuitspraken zijn voorbeelden te vinden van strafvermindering in verband met het feit dat de verdachte zichzelf heeft aangegeven en vervolgens heeft meegewerkt.4 Daarbij is vaak niet te achterhalen welke waarde – in termen van de mate waarin strafvermindering wordt toegepast – de rechter toekent aan dit feit.

In sommige gevallen maakt het OM wel eens gebruik van (sociale) media om verdachten te bewegen zich aan te geven. Voorbeelden hiervan zijn de acties rondom het project X-feest te Haren (een uit de hand gelopen feest na een facebook-oproep van een meisje) en de media-uitingen met betrekking tot een loverboy-zaak in het Limburgse Valkenburg waar het OM beschikte over een grote hoeveelheid DNA van veel verschillende verdachten. Overigens is mij niet bekend of dergelijke oproepen gepaard gaan met het in het vooruitzicht stellen van strafvermindering.

In het fiscale strafrecht leidt inkeer tot uitsluiting van strafvervolging (artikel 69, lid 3 AWR). Als sprake is van een rechtsgeldige inkeer dan wordt in het geheel niet aan bestraffing – laat staan straftoemeting – toegekomen. Bij inkeer buiten de tweejaarstermijn van artikel 67n AWR kan dus wel een (gematigde) vergrijpboete worden opgelegd maar geen strafvervolging worden ingesteld. De wetgever heeft overigens deze discrepantie tussen het fiscale boeterecht en het fiscale strafrecht, die is ontstaan door een wetswijziging als gevolg van een amendement per 1 januari 2010,5 niet nader toegelicht.