4.7.3.1 Hoofdregel nee, tenzij staat haaks op het rechtsstatelijke doel en functie van voorlichting

In de eerste plaats staat de hoofdregel nee, tenzij haaks op de juridische hoofdfunctie van voorlichting. De voorlichtende taak van de Belastingdienst vindt zijn oorsprong primair in het belang van rechtszekerheid. Met enkel de publicatie van wetgeving blijkt de rechtszekerheid van de burger immers niet gewaarborgd. De Belastingdienst heeft daarom een voorlichtende taak uit hoofde van het rechtszekerheidsbeginsel (paragraaf 2.3). Daarmee gaat gepaard dat de burger recht heeft op deugdelijke voorlichting, zoals kwalitatief juist en begrijpelijk (paragraaf 2.5). Met goede voorlichting wordt de rechtszekerheid van de burger bevorderd. Echter, zijn rechtszekerheid wordt niet vergroot, maar juist ondermijnd indien aan de burger onjuiste of onvolledige voorlichting wordt gegeven.1 Voorlichting die tekort schiet, bevordert de rechtszekerheid niet. Voorlichting waarop de burger als hoofdregel niet kan vertrouwen, bevordert de rechtszekerheid nog minder. Dan biedt zelfs het vertrouwensbeginsel als ‘alternatieve route’ naar rechtszekerheid geen bescherming. Dit resultaat staat haaks op het rechtsstatelijke doel en de functie van voorlichting.2

Tot op heden is deze principiële invalshoek in het fiscale debat onderbelicht gebleven. Ten onrechte, want toetsing van de huidige toepassing van het vertrouwensbeginsel aan het juridische kader bij de voorlichtende taak leidt ontegenzeggelijk tot de conclusie dat de huidige hoofdregel van de Hoge Raad niet houdbaar is. Het argument daarbij dat een onbelemmerde uitvoering van de voorlichtende taak in het belang van de burger is, overtuigt niet. Natuurlijk is het belang van de voorlichtende taak van de Belastingdienst groot. Maar dat is niet een zelfstandig juridisch argument om terughoudend te zijn in de bescherming van door onjuiste voorlichting gewekte verwachtingen.3 De aanname dat de Belastingdienst bij te snelle gebondenheid zou worden belemmerd in zijn voorlichtende taak (paragraaf 4.3.2.6), miskent het gegeven dat het verstrekken van voorlichting niet een service of werklast is, maar een juridische verplichting. Het staat bovendien haaks op het beginsel dat de overheid dienend hoort te zijn.

Uiteraard is rechtszekerheid niet het enige of het meest zwaarwegende belang in de rechtsstaat. Als elke (contra legem) verwachting van elke burger altijd zou worden beschermd, wordt evident afbreuk gedaan aan het rechtsstatelijke belang van rechtsgelijkheid. De huidige hoofdregel berust op een belangenafweging, zoals tot uitdrukking komt in de door de Hoge Raad gemaakte afweging tussen het legaliteitsbeginsel en het vertrouwensbeginsel (paragraaf 4.2.3.4). De wijze waarop de Hoge Raad deze (deels met elkaar op gespannen voet staande) belangen heeft gewogen, ligt aan de huidige terughoudende koers ten grondslag.

De huidige afweging is evenwel niet meer adequaat. Zo zijn de belangen die vandaag de dag in de afweging moeten worden meegewogen niet identiek aan de situatie in 1979. Dat betekent dat niet alleen een herijking nodig is van de afweging tussen het vertrouwensbeginsel en legaliteitsbeginsel, maar ook van de mee te wegen belangen als zodanig. Zijn dat dezelfde als destijds? Die vraag moet ontkennend worden beantwoord, alleen al omdat tegenwoordig bepaalde juridische thema’s aan belang hebben gewonnen die bij de totstandkoming van de koers in de voorlichtingsjurisprudentie niet of niet in dezelfde mate op de kaart stonden. Zo is de norm van de rechtsstaat die niet bureaucratisch maar responsief moet zijn weliswaar niet nieuw (beginsel van de dienende overheid); wel is het feit dat deze norm in het juridisch discours inmiddels wordt omarmd als werkelijk nastrevenswaardig een relatief recente ontwikkeling (paragraaf 2.2.3). Met name de Toeslagenaffaire heeft ertoe geleid dat het recht meer ontvankelijk is geworden voor de uitwerking van het rechtssysteem in de werkelijkheid. Niet een sluitend juridisch systeem als ideaal, maar een systeem waarin de belangen van de burger in acht worden genomen (paragraaf 1.2, 1.4, 2.2.3). Ik noem de belangrijkste belangen die tegenwoordig (ook) moeten worden meegewogen:

Het uitgangspunt dat op voorlichting niet mag worden vertrouwd, botst ontegenzeggelijk met het idee van een betrouwbare overheid.4 Reeds daarom is herijking nodig van de huidige koers. Niet het belang van de burger staat in de huidige koers van de Hoge Raad op de eerste plek, maar de risico’s van onjuiste voorlichting voor de Belastingdienst. De toepassing van het vertrouwensbeginsel leunt immers (ook na BNB 2022/10) op het idee van een risicoverdeling en de vraag naar de wenselijkheid van gebondenheid van de Belastingdienst, terwijl dat zich niet verhoudt tot doel en strekking van het vertrouwensbeginsel, waarin gewekte verwachtingen het uitgangspunt zijn. Die benadering verhoudt zich bovendien niet goed tot het perspectief van de burger, die niet denkt in juridische kwalificaties en risico’s, maar erop rekent dat de Belastingdienst de bij hem gewerkte verwachtingen nakomt. Óók in gevallen waarin hij niet eerst iets heeft gedaan of nagelaten. Een koers die geen bescherming biedt aan de burger die op goede gronden op voorlichting heeft vertrouwd – behoudens uitzonderingsgevallen van disponeren – houdt dan ook niet voldoende rekening met het perspectief van de burger. Tot slot laat een ‘alles of niets’-benadering naar zijn aard geen ruimte voor maatwerk (paragraaf 4.2.3.3, 4.3.4), hetgeen de vraag oproept hoe daarmee moet worden omgegaan in de toepassing van het vertrouwensbeginsel in het belastingrecht.5 Herijking van de wenselijkheid en mogelijkheid van aanpassingen op dit punt is dan ook gewenst (paragraaf 7.5).