4.5.4 Conclusie

Een vastgoedtransactie die een als zodanig handelende belastingplichtige verricht is op grond van art. 2 lid 1, onderdelen a en d Btw-richtlijn slechts belastbaar indien zij onder bezwarende titel wordt verricht. Hiermee wordt tot uitdrukking gebracht dat de vastgoedtransactie tegen vergoeding plaatsvindt. In de Europese btw geldt de subjectieve vergoeding als uitgangspunt. Nederland heeft geen gebruikgemaakt van de mogelijkheid om in bepaalde gevallen bij vastgoedtransacties uit te gaan van de objectieve vergoeding, de normale waarde. Dat uitgegaan wordt van de subjectieve tegenprestatie betekent dat een objectieve of subjectieve gelijkwaardigheid van de vastgoedtransactie en de (bedongen) vergoeding niet vereist is. Dit laat onverlet dat het subjectieve vergoedingsbegrip wel een wederkerigheid vereist tussen de vastgoedtransactie en de (bedongen) tegenprestatie.

Van die wederkerigheid is geen sprake indien de (bedongen) vergoeding voor de vastgoedtransactie verwaarloosbaar laag is (vrijgevigheid), zoals bij een symbolische vergoeding. Dat een vastgoedtransactie die een belastingplichtige verricht tegen een zo lage prijs dat sprake is van vrijgevigheid onbelastbaar is, is een inbreuk op het beginsel van algemene heffing. Niettemin kan deze inbreuk gerechtvaardigd worden op grond van concurrentieneutraliteit en het rechtskarakter van de btw. Bij een verwaarloosbare vergoeding is immers geen sprake van het daadwerkelijk concurreren met belastingplichtigen die soortgelijke vastgoedtransacties tegen een marktconforme vergoeding verrichten.1 Daarnaast is de besteding voor de vastgoedtransactie in deze situatie geen reële maatstaf voor de consumptie. Het ligt daarom in de rede om de belastingplichtige die een dergelijke vastgoedtransactie verricht (net als degene die een vastgoedtransactie om niet verricht) niet te beschouwen als een (reële) schakel in de productie- en distributieketen, maar als een eindverbruiker.

De vereiste wederkerigheid tussen de vastgoedtransactie en de (bedongen) vergoeding ontbreekt eveneens indien door een samenstel van rechtshandelingen in werkelijkheid geen of een verwaarloosbare vergoeding wordt ontvangen. Door niet slechts de vastgoedtransactie tegen vergoeding in ogenschouw te nemen, maar het geheel van de rechtsbetrekking wordt voorkomen dat een belastingplichtige met de ene hand (de vastgoedtransactie onder bezwarende titel) een vergoeding neemt die hij met de andere hand (één of meerdere andere rechtshandelingen) weer teruggeeft. Deze holistische benadering doet recht aan de (gehele) juridische realiteit en ook aan de economische realiteit door een situatie waarin feitelijk sprake is van eindverbruik ook als zodanig te behandelen. Deze benadering is ook in overeenstemming met de concurrentieneutraliteit op grond waarvan een vastgoedtransactie die juridisch om niet of tegen een verwaarloosbare vergoeding wordt verricht hetzelfde btw-lot beschoren dient te zijn als een vastgoedtransactie die feitelijk om niet of tegen een verwaarloosbare vergoeding wordt verricht.

Is de overeengekomen vergoeding in werkelijkheid slechts de tegenprestatie voor een deel van de vastgoedtransactie, dan kan volgens het Lajvér-arrest van het Hof van Justitie niet gezegd worden dat de gehele vastgoedtransactie onder bezwarende titel plaatsvindt. Hieruit volgt niet, zoals de Hoge Raad heeft geoordeeld, dat in dat geval in het geheel geen sprake is van een (vastgoed)transactie onder bezwarende titel. Het Lajvér-arrest laat de mogelijkheid open om een handeling onder bezwarende titel aan te nemen voor zover hiervoor een tegenprestatie wordt ontvangen. Naar mijn mening is de keuze voor die mogelijkheid ook wenselijk(er). Het aannemen van een handeling onder bezwarende titel voor zover hiervoor een tegenprestatie wordt ontvangen doet recht aan de economische realiteit en het beginsel van algemene heffing. Tevens kan – indien de (vastgoed)transactie belast is – hierdoor worden voorkomen dat er btw drukt op het deel van de (vastgoed)transactie waarvan de belastingplichtige niet als eindverbruiker te beschouwen is, hetgeen in overeenstemming is met de inwendige neutraliteit.