10.5.4 Beginsel van technische en financiële uitvoerbaarheid

In par. 10.3.2.4 heb ik samengevat onder welke omstandigheden een werkingsregel slecht uitvoerbaar kan zijn. Hierbij was met name de technische uitvoerbaarheid van belang. Voor een aantal situaties heb ik geconcludeerd dat zij slecht uitvoerbaar zijn. Slechts in één situatie was de slechte uitvoerbaarheid te verhelpen met het treffen van een overgangsmaatregel in de vorm van een correctieregeling.

Bij de beoordeling van de uitvoerbaarheid en de uitvoeringskosten van overgangsmaatregelen is het onderscheid tussen belastende en begunstigende overgangsmaatregelen niet relevant.

De technische uitvoerbaarheid van een overgangsmaatregel is van belang om te voorkomen dat een overgangsmaatregel het onmogelijke vraagt van belastingplichtigen of de belastinginspecteur. In algemene zin heb ik in par. 7.2.2 de volgende aanwijzingen voor uitvoerbaarheid genoemd:

Met betrekking tot aanwijzing 1 merk ik op dat de duur van een overgangsmaatregel door twee factoren kan worden bepaald:

Afhankelijk van de situatie dient een overgangsmaatregel in elk geval niet langer van toepassing te zijn dan de ‘schadeperiode’ of de aanpassingsperiode. Met betrekking tot aanwijzing 4 concludeerde ik dat de voorwaarden waaraan moet worden kunnen leiden tot een toename van de administratieve lasten voor belastingplichtigen. Voor een overgangsregime waaraan veel administratieve lasten zijn verbonden zal er minder draagvlak zijn.

Geen van deze aanwijzingen vormt direct een onderscheidend criterium als het gaat om een keuze uit de in hfdst. 3 behandelde overgangsmaatregelen. Alle aanwijzingen hebben immers betrekking op de inhoud van de materiële overgangsmaatregel. Wel kan worden opgemerkt dat de looptijd van een overgangsmaatregel geen rol speelt bij compartimenteringsregels, correctieregelingen, keuzeregelingen en waarderingsmaatregelen. Voor de overgangsmaatregelen waarbij de looptijd wel een variabele is, komt een beperkte looptijd van een overgangsmaatregel de uitvoerbaarheid ten goede. Ook op grond van het evenredigheidsbeginsel is het wenselijk dat een overgangsmaatregel een beperkte looptijd heeft en een einddatum aan de overgangsmaatregel wordt gesteld.

Gelet op de aard van de overgangsmaatregelen, ben ik van mening dat het risico op moeilijk uitvoerbare overgangsmaatregelen het grootst is in de categorie technische overgangsmaatregelen (waarderingsmaatregel en fictiebepaling). Voor deze categorie wordt de regel uit het oude of nieuwe regime namelijk niet als uitgangspunt genomen, waardoor bij de vormgeving van de overgangsmaatregel in bepaalde situaties meer vrijheid kan bestaan. Overgangsmaatregelen die direct aansluiten bij het oude of nieuwe regime zullen in de regel makkelijker uitvoerbaar zijn. Ik concludeer dat regels van eerbiedigende werking, compartimenteringsregels en keuzeregelingen in beginsel het makkelijkst uitvoerbaar zullen zijn.1 In het volgende schema heb ik mijn bevindingen wat betreft de uitvoerbaarheid van een overgangsmaatregel schematisch weergegeven:

Op grond van het beginsel van technische en financiële uitvoerbaarheid, dienen ook de uitvoeringskosten van de overheid in het oog te worden gehouden. Met name de hiervoor genoemde criteria 2 en 3 zijn in dit kader van belang. Een moeilijk uitvoerbaar overgangsregime kan evenwel ook leiden tot hogere uitvoeringskosten. Wat betreft de weging van de verschillende overgangsmaatregelen met het oog op financiële uitvoerbaarheid sluit ik aan bij het schema dat ik hiervoor heb opgenomen voor de technische uitvoerbaarheid van overgangsmaatregelen. Ik benadruk evenwel dat dit een grove benadering is en dat in specifieke situaties de beoordeling van de financiële uitvoerbaarheid anders kan uitvallen.