5.5.6 Conclusie

Op grond van art. 12 lid 2, derde alinea Btw-richtlijn geldt als uitgangspunt dat een gebouw na eerste ingebruikneming als een oud gebouw wordt beschouwd. Dat de lidstaten op grond van deze bepaling de mogelijkheid hebben om voor het onderscheid tussen nieuwe en oude gebouwen te kiezen voor het criterium van maximaal vijf jaar na voltooiing of maximaal twee jaar na eerste ingebruikneming van het gebouw acht ik onwenselijk. Door deze keuzemogelijkheid kan het onderscheid tussen nieuwe en oude gebouwen (en daarmee de btw-heffing) van lidstaat tot lidstaat verschillen, hetgeen in strijd is met de interneutraliteit. Bovendien is de mogelijkheid om aan te sluiten bij een termijn vanaf de datum van voltooiing naar mijn mening onwenselijk op grond van het rechtskarakter van de btw, omdat hierdoor een ongebruikt gebouw enkel door het verstrijken van deze termijn vrijgesteld geleverd kan worden aan een eindverbruiker. De btw-druk op dit gebouw is in dat geval beperkt tot de niet-aftrekbare btw op de kosten van dit gebouw. Indien de leverancier het gebouw zelf gebouwd heeft, dan kan dit betekenen dat het eindverbruik van de door hem toegevoegde waarde onbelast blijft.

Ook het oprekken van het begrip ‘nieuw gebouw’ tot uiterlijk twee jaar na eerste ingebruikneming of uiterlijk vijf jaar na voltooiing, is naar mijn mening onwenselijk. Deze termijn leidt tot cumulatie indien een gebouw binnen deze termijn wordt geleverd door een belastingplichtige die dit gebouw van een eindverbruiker heeft verkregen. Bovendien kan die terugkeer in de distributiesfeer ook leiden tot overbelasting, hetgeen in strijd is met het rechtskarakter van de btw. Hierbij kan gedacht worden aan een nieuwe woning die belast wordt geleverd aan een particulier, vervolgens wordt geleverd aan een belastingplichtige die de woning binnen de termijn van maximaal vijf jaar na voltooiing of maximaal twee jaar na eerste ingebruikneming van het gebouw belast levert aan een particulier. In dat geval drukt er op het eindverbruik van de woning tweemaal btw. De vrees van Nederland – en overigens ook van andere lidstaten, aangezien alleen Estland het uitgangspunt van de Btw-richtlijn hanteert – voor manipulaties van de eerste ingebruikneming teneinde een belaste levering van een nieuw gebouw te voorkomen, komt mij voor als koudwatervrees. Naar mijn mening kan ook op andere wijze worden voorkomen dat een dergelijke manipulatie voor de belastingplichtige ‘loont’: het negeren van incidenteel gebruik dat niet overeenkomt met de bestemming, de herziening van de btw-aftrek bij een levering van een onroerend investeringsgoed binnen de herzieningsperiode in combinatie met de heffing van overdrachtsbelasting en, als ultimum remedium, misbruik van recht.