6.3.8 Tussenstand

In deze paragraaf zijn de vermogenssancties beschreven die toepassing kunnen vinden in fiscale fraudezaken. De geldboete behelst de betaling van een geldbedrag aan de Staat. De bestuursrechtelijke geldboete wordt in fiscale zaken opgelegd door de inspecteur, de strafrechtelijke geldboete wordt opgelegd door de strafrechter. De (maximum)hoogte varieert naar gelang de ernst van de gedraging. In het fiscale strafrecht wordt aangesloten bij de boetecategorieën uit het Wetboek van Strafrecht, terwijl bijvoorbeeld voor de vergrijpboeten geldt dat de boete een percentage van de niet betaalde belasting betreft (ook wel met een maximum van – in de regel – van 100%). De geldboete wordt veelvuldig en al van oudsher toegepast in fiscale zaken, is punitief van aard, en is inzetbaar op het hele (strafrechtelijke en bestuursrechtelijke) arsenaal aan fiscaal frauduleuze gedragingen.

Ook het doel van de verbeurdverklaring is gelegen in de sfeer van vergelding. De verbeurdverklaring is van toepassing op alle strafrechtelijke varianten van fiscale fraude, voor zover het gaat om verdiensten of vervolgprofijt dat aan de belastingplichtige toebehoort, als gevolg van een door hem gepleegd strafbaar feit. Voor de ontnemingsmaatregel geldt hetzelfde: op grond van toepassing van deze sanctie kunnen enkel verdiensten en vervolgprofijt als gevolg van fiscale fraude worden ontnomen. De ontneming van wederrechtelijk verkregen voordeel is, op grond van art. 74 AWR, in zuiver fiscale zaken echter niet mogelijk. Het doel van de ontnemingsmaatregel is de situatie die ontstaan is als gevolg van het delict te repareren, of terug te brengen in de oude toestand. De reden achter het buiten toepassing verklaren van de ontnemingsmaatregel voor de fiscaliteit is dan ook dat de fiscus de achterstallige belastingheffing zelf kan heffen en incasseren, met eigen middelen.

Voor de civiele dwangsom geldt volgens de heersende leer dat sprake is van een dwangmiddel. Ondanks de bevestiging van de Hoge Raad ten aanzien van het karakter van de dwangsom, wordt in de literatuur veelvuldig bepleit dat het middel zelfs bestraffend is. Zo wordt het opvallend genoemd dat voor de ontnemingsmaatregel geldt dat niet meer ontnomen mag worden dan tot aan het herstel van de oude toestand, omdat de maatregel anders een bestraffend karakter krijgt, terwijl de dwangsom niet in hoogte wordt beperkt. Vooral de inning van de dwangsom wordt – indien deze een bepaalde hoogte overschrijdt – gezien als vergeldend. Anderzijds concludeerde A-G Niessen recent bijvoorbeeld dat aan straffen in de regel maxima gebonden zijn. Volgens zijn redenering zou het feit dat aan de dwangsom geen maximum verbonden is, kunnen wijzen op de conclusie dat het juist geen straf betreft. Bovendien is de hoogte van straffen meestal gekoppeld aan de mate van schuld. Dat is in het geval van de dwangsom niet zo. Kortom: over het karakter van de dwangsom is discussie mogelijk.

Ook is de uitsluiting van de aftrek van criminele kosten besproken. Net als over het karakter van de dwangsom, bestaat ten aanzien van deze sanctie discussie in de literatuur. Betoogd wordt wel dat de sanctie de facto fungeert als een extra straf die neerkomt op de betaling van een geldboete. Deze gedachte is door de Hoge Raad (nog) niet geaccepteerd. Zowel de aftrek van geldboeten als de aftrek van kosten in verband met de strafbeschikking wordt uitgesloten in art. 3.14 wet IB 2001 en beide worden beschouwd als een fiscale maatregel die invloed heeft op de bepaling van de heffingsgrondslag.

Tot slot werd nog stilgestaan bij de mogelijkheid voor de ontvanger om zich als benadeelde partij te voegen in een strafprocedure met een beroep op art. 6:162 BW. Het gaat dan vermoedelijk niet om ‘gewone’ strafprocedures op grond van art. 69 of 69a AWR, maar om situaties waarin door belastingschuldige bijvoorbeeld het verhaal van belastingschulden wordt gefrustreerd. Ofschoon het invorderingsarsenaal van de ontvanger ver strekt, zijn er kennelijk toch situaties voorstelbaar waarin schadevergoeding doeltreffend is om al vastgestelde belastingschulden, mogelijk inclusief boetes te innen. Het gaat dus om een fiscale (dwang)maatregel.