Hof Arnhem-Leeuwarden, 10-05-2017, nr. 16/01418, nr. 16/01419, nr. 16/01420

Aan belanghebbende is over het tijdvak 19 maart 2012 tot en met 31 december 2012 een naheffingsaanslag in de loonbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: LB/PVV) en inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet (hierna: ZVW) opgelegd naar een bedrag van in totaal € 8.643. Aan heffingsrente is daarbij een bedrag berekend van € 803. Bij beschikking is een verzuimboete opgelegd van € 2.083.

Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 een naheffingsaanslag in de LB/PVV en ZVW opgelegd naar een bedrag van in totaal € 11.752. Aan belastingrente is daarbij een bedrag berekend van € 739. Bij beschikking is een verzuimboete opgelegd van € 2.938.

Aan belanghebbende is over het tijdvak 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014 een naheffingsaanslag in de LB/PVV en ZVW opgelegd naar een bedrag van in totaal € 12.161. Aan belastingrente is daarbij een bedrag berekend van € 309. Bij beschikking is een verzuimboete opgelegd van € 3.039.

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de bestreden naheffingsaanslagen, de beschikking heffingsrente, de beschikkingen belastingrente alsmede de onder 1.1 en 1.2 vermelde verzuimboeten gehandhaafd. Daarnaast heeft hij de onder 1.3 vermelde verzuimboete verminderd tot € 1.252.

Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Noord-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft de beroepen bij uitspraak van 11 oktober 2016 ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, de van de Rechtbank ontvangen dossiers die op deze zaken betrekking hebben.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 5 april 2017 te Leeuwarden. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende, bijgestaan door zijn gemachtigde mr. [A] , alsmede [B] namens de Inspecteur, bijgestaan door [C] .

Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

Belanghebbende is enig aandeelhouder en bestuurder van [D] BV (hierna: de werkgever). De werkgever is enig aandeelhouder van [E] BV.

Tussen de werkgever en belanghebbende, genoemd werknemer, is op 22 juli 2011 een ‘arbeidsovereenkomst directeur-grootaandeelhouder’ gesloten, waarin in artikel 6 (Auto) het volgende is bepaald:

“1. Werkgever verstrekt aan werknemer een auto ten behoeve van de uitoefening van de werkzaamheden van de dienstbetrekking.

2. De auto is eigendom van werkgever en wordt in bruikleen gegeven aan werknemer.

3. Werknemer verklaart de auto in goede staat te hebben ontvangen en verplicht zich om als een goed huisvader voor het behoud van de auto te zorgen en deze te onderhouden. Kosten voortvloeiende uit onzorgvuldig gebruik komen voor rekening van de werknemer.

4. De werknemer mag de auto slechts gebruiken voor zakelijke doeleinden en de uitoefening van zijn functie. Privégebruik is niet toegestaan.”

Aan belanghebbende is ten behoeve van voormelde uitoefening van de werkzaamheden van de dienstbetrekking van 19 maart 2012 tot en met 30 september 2014 een Mercedes Benz E 350 CDI, kenteken [00-YYY-0] verstrekt en van 1 oktober 2014 tot en met 31 december 2014 een Mercedes Benz E 350 Bluetec, kenteken [0-YYY-00] (hierna: de auto). Belanghebbende heeft in voormelde perioden gebruik gemaakt van de auto. De auto werd na gebruik geparkeerd bij het bedrijfspand. De drie medewerkers van [E] BV maakten in overleg met en na toestemming van belanghebbende ook gebruik van de auto.

Voor de onder 2.3. genoemde auto’s is geen rittenregistratie bijgehouden.

Op 26 maart 2012 heeft de Inspecteur van belanghebbende een verzoek om een beschikking Verklaring geen privégebruik auto als bedoeld in artikel l3bis van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: de verklaring) met ingang van het jaar 2012 ontvangen. In het door belanghebbende met dagtekening 20 maart 2012 ingevulde en ondertekende (standaard)formulier is onder meer het volgende vermeld:

“(…)

Als u een Verklaring geen privégebruik auto hebt, moet u overtuigend kunnen bewijzen dat u op kalenderjaarbasis nier meer dan 500 privékilometers hebt gereden met de (bestel)auto(‘s) van uw werkgever. Dat kan bijvoorbeeld met een rittenadministratie.

(…)

Ik heb dit formulier naar waarheid ingevuld. Ik weet dat ik moet kunnen bewijzen dat ik niet meer dan 500 privékilometers met de (bestel)auto rijd.”

De Inspecteur heeft het verzoek ingewilligd bij beschikking van 28 maart 2012, waarin eveneens is gewezen op voormelde bewijslast. De werkgever heeft, met inachtneming van de verklaring, over de jaren 2012, 2013 en 2014 geen loonheffing ingehouden ter zake van de forfaitaire bijtelling voor privégebruik van een auto.

De Inspecteur heeft belanghebbende op 12 juni 2014 naar aanleiding van de verklaring een vragenformulier gestuurd. De Inspecteur heeft in deze brief onder meer vermeld: “Voorwaarde voor een Verklaring geen privégebruik auto is dat u kunt bewijzen dat u op kalenderjaarbasis niet meer dan 500 privékilometers rijdt met de auto(‘s) die uw werkgever u ter beschikking heeft gesteld. Ik wil alsnog vaststellen of u vanaf 1-1-2013 t/m 31-12-2013 aan deze voorwaarde hebt voldaan.”.

Op 24 juni 2014 heeft belanghebbende het onder 2.6 genoemde vragenformulier aan de Inspecteur geretourneerd. Belanghebbende heeft – voor zover hier van belang – de volgende keuzemogelijkheid aangekruist:

“Nee, ik heb geen rittenregistratie”.

In de ‘ruimte voor toelichting’ heeft belanghebbende het volgende geschreven: ”De auto gebruik ik alleen zakelijk en ben altijd aan het werk. Ik ga niet op vakanties. In privé hebben wij een nieuw peugeot gekocht, deze gebruiken wij voor privédoeleinden. [F] zijn 24/7 open. U kunt contact opnemen met mijn partner, zij zal beamen dat ik altijd werk en wij niet met vakanties gaan.

(…)”.

Bij brief van 7 mei 2015 heeft de Inspecteur aan belanghebbende, wederom door middel van een vragenformulier, om het bewijs gevraagd dat belanghebbende minder dan 500 kilometer privé heeft gereden in de jaren 2012 en 2014. Belanghebbende heeft op 21 mei 2015 het vragenformulier geretourneerd, waarin hij onder meer heeft aangekruist dat hij geen rittenadministratie heeft bijgehouden en verder een soortgelijke toelichting heeft gegeven als onder 2.7 vermeld.

Bij separate brieven van 9 juni 2015 heeft de Inspecteur aan belanghebbende de kennisgevingen gestuurd van de onderhavige naheffingsaanslagen en boetebeschikkingen. De Inspecteur heeft zich daarbij op het standpunt gesteld dat belanghebbende niet het vereiste bewijs heeft geleverd dat de in de onderhavige tijdvakken aan belanghebbende ter beschikking gestelde auto voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden is gebruikt. Daarbij heeft de Inspecteur verzuimboeten aangekondigd van 25% van de na te heffen LB/PVV.

Met dagtekening 21 augustus 2015 heeft de Inspecteur aan belanghebbende de onderhavige naheffingsaanslagen, boetebeschikkingen en beschikkingen heffings- en belastingrente opgelegd.

Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar, met dagtekening 15 januari 2016, de bestreden naheffingsaanslagen, de beschikking heffingsrente, de beschikkingen belastingrente alsmede de onder 1.1 en 1.2 vermelde verzuimboeten gehandhaafd. Daarnaast heeft hij de onder 1.3 vermelde verzuimboete verminderd tot € 1.252. De Inspecteur heeft deze vermindering toegepast omdat hij na ontvangst van het ingevulde vragenformulier op 24 juni 2014 (zie 2.7), pas op 9 juni 2015 heeft gereageerd door middel van de onder 2.9 genoemde kennisgeving. De Inspecteur heeft de verzuimboete met betrekking tot het kalenderjaar 2014 na vermindering ‘slechts’ berekend over de periode 1 januari 2014 tot en met mei 2014.

In geschil is het antwoord op de vraag of de Inspecteur voor de onderhavige jaren terecht bij belanghebbende een bijtelling voor privégebruik auto in de zin van artikel 13bis van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB) in aanmerking heeft genomen en voorts of de verzuimboeten terecht zijn opgelegd.

Belanghebbende beantwoordt deze vragen ontkennend en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de bestreden naheffingsaanslagen en beschikkingen.

De Inspecteur beantwoordt deze vragen bevestigend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Beide partijen hebben voor hun standpunt aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Daaraan hebben zij ter zitting toegevoegd hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de zitting.

Naheffingsaanslagen

Op grond van het bepaalde in artikel 13bis van de Wet LB wordt, indien ook voor privédoeleinden een auto ter beschikking is gesteld, het voordeel op kalenderjaarbasis gesteld op ten minste 25 percent van de waarde van de auto indien de auto niet meer dan 15 jaar geleden voor het eerst in gebruik is genomen. De auto wordt in ieder geval geacht ook voor privédoeleinden ter beschikking te zijn gesteld tenzij blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt. Indien uit een rittenregistratie of anderszins blijkt dat de auto op kalenderjaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gebruikt, wordt het voordeel gesteld op nihil.

Belanghebbende stelt zich allereerst op het standpunt dat de auto niet aan hem ter beschikking is gesteld in de zin van artikel 13bis van de Wet LB. Daartoe voert belanghebbende aan dat hij de auto, net als de andere werknemers, heeft gebruikt voor dienstritten, en dat de auto na gebruik op het terrein van de werkgever werd geparkeerd en na sluitingstijd daar achter bleef achter een afsluitbaar hek. Volgens belanghebbende is dan ook sprake van een situatie waarin de auto slechts ter uitvoering van bepaalde opdrachten van de werkgever door belanghebbende werd bestuurd. De feitelijke beschikkingsmacht over de auto is dus, aldus belanghebbende, bij de werkgever blijven rusten. Belanghebbende stelt in dit verband dat hij niet kan worden vereenzelvigd met de vennootschap waarvan hij de directeur-grootaandeelhouder is. Een verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 22 januari 2016 (nr. 15/02550, ECLI:NL:HR:2016:81) faalt volgens belanghebbende, omdat in dat geval was vastgesteld dat de auto door de werkgever voor privé ter beschikking was gesteld, hetgeen in het onderhavige geval, gelet op het verbod in de arbeidsovereenkomst, niet het geval is.

De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de auto ter beschikking is gesteld in de zin van genoemde wetsbepaling. Daartoe voert hij aan dat de auto voor zakelijke doeleinden ter beschikking is gesteld, daarbij verwijzend naar artikel 6 van de arbeidsovereenkomst, en dat de auto door de wetsfictie van artikel 13bis van de Wet LB dan ook voor privédoeleinden ter beschikking is gesteld. Daarbij wijst de Inspecteur erop dat het verbod op privégebruik van de auto in de arbeidsovereenkomst geen realiteitswaarde heeft omdat belanghebbende de directeur-grootaandeelhouder van de vennootschap is.

Het Hof stelt voorop dat de Inspecteur aannemelijk dient te maken dat de auto aan belanghebbende ter beschikking was gesteld in de zin van artikel 13bis van de Wet LB. Indien de Inspecteur daarin slaagt, geldt het wettelijk vermoeden dat de auto ook voor privédoeleinden ter beschikking stond. Dit vermoeden houdt stand tenzij belanghebbende doet blijken dat de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden is aangewend (vgl. HR 13 augustus 2010, nr. 08/03782, ECLI:NL:HR:2010:BN3831). Hieruit volgt dat de Inspecteur in dit kader niet aannemelijk behoeft te maken dat een auto ook voor privédoeleinden ter beschikking stond.

Naar het oordeel van het Hof is sprake van een aan belanghebbende ter beschikking gestelde auto in de zin van artikel 13bis van de Wet LB, nu vaststaat dat in de onder 2.2 vermelde arbeidsovereenkomst is bepaald dat de werkgever aan belanghebbende een auto verstrekt, dat deze ook aan belanghebbende is verstrekt en dat belanghebbende de auto heeft gebruikt. Voorts staat vast, naar belanghebbende desgevraagd ter zitting van het Hof heeft bevestigd, dat belanghebbende als enig bestuurder van de werkgever zelf kon bepalen of en op welke wijze hij van de auto gebruik maakte, zodat naar oordeel van het Hof geen sprake is van een geval waarin een werknemer de auto slechts mocht besturen ter uitvoering van bepaalde opdrachten van zijn werkgever om in diens belang personen of goederen te vervoeren (vgl. HR 22 januari 2016, nr. 15/02550, ECLI:NL:HR:2016:81). De omstandigheid dat in de arbeidsovereenkomst een verbod is opgenomen voor privégebruik, leidt niet tot een ander oordeel, omdat deze omstandigheid, mede gelet op het onder 4.4 overwogene, in een geval als het onderhavige niet van belang is voor de vraag of sprake is van terbeschikkingstelling in voormelde zin. De omstandigheid dat andere medewerkers ook gebruik hebben kunnen maken van de auto doet aan het voorgaande oordeel evenmin af, nu zij dit slechts konden doen in overleg met en na toestemming van belanghebbende. Het Hof merkt tot slot nog op dat het voorgaande niet betekent dat sprake is van de door belanghebbende genoemde vereenzelviging.

Belanghebbende stelt zich voor dat geval op het standpunt dat hij heeft doen blijken dat hij de auto op jaarbasis voor minder dan 500 kilometer voor privédoeleinden heeft gebruikt. Belanghebbende wijst daartoe op het eerder genoemde verbod in zijn arbeidsovereenkomst om de auto voor privédoeleinden te gebruiken en stelt daarbij dat de Inspecteur niet heeft gesteld, laat staan heeft aangetoond, dat hij het verbod heeft genegeerd. Belanghebbende wijst erop dat de Inspecteur niet heeft betwist dat de auto na gebruik op het terrein van de werkgever werd geparkeerd en na sluitingstijd achter een afsluitbaar hek achterbleef. Het verbod heeft volgens belanghebbende realiteitswaarde, omdat hij daaraan, gelet op de overeenkomst, is gehouden. Dat hij de directeur-grootaandeelhouder van de werkgever is en of er sprake is van voldoende toezicht is niet of minder van belang, aldus belanghebbende.

De Inspecteur wijst erop dat geen rittenregistratie is bijgehouden en stelt zich op het standpunt dat belanghebbende met hetgeen hij heeft aangevoerd ook niet anderszins heeft doen blijken dat de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden is gebruikt. De Inspecteur wijst er verder op dat de door belanghebbende aangevoerde omstandigheden privégebruik van de auto niet uitsluiten.

Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende niet doen blijken, dat wil zeggen overtuigend aangetoond, dat de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden is gebruikt. Belanghebbende heeft immers geen rittenregistratie bijgehouden en ook anderszins niet het vereiste bewijs geleverd. In belanghebbendes arbeidsovereenkomst is weliswaar bepaald dat privégebruik van de auto niet is toegestaan, maar niet is gebleken dat sprake is geweest van enige controle op dit verbod van privégebruik, laat staan van een reële controle op dit verbod, nu een eventuele controle feitelijk, zo heeft belanghebbende ter zitting toegegeven, bij belanghebbende zelf zou liggen. Dat de werkgever een afzonderlijke entiteit is, laat het voorgaande onverlet. De omstandigheid dat de auto na gebruik op het terrein van de werkgever werd geparkeerd en na sluitingstijd daar achterbleef achter een afsluitbaar hek, doet aan het voorgaande evenmin af, omdat dit privégebruik van de auto niet uitsluit, te meer nu belanghebbende zelf op ieder moment over de sleutel van het hek en die van de auto kon beschikken. Voor zover belanghebbende nog heeft willen betogen dat het aan de Inspecteur is om te bewijzen dat sprake is van schending van het verbod, faalt dit betoog. Het gelijk is in zoverre aan de zijde van de Inspecteur.

Belanghebbende heeft voorts een beroep gedaan op schending van het gelijkheidsbeginsel. Primair stelt belanghebbende dat er overheidsdienaren zijn, daarbij concreet verwijzend naar belastingambtenaren, die ook een auto ter beschikking gesteld hebben gekregen, maar die voor het privégebruik niet in de heffing worden betrokken op grond van begunstigend beleid door de Inspecteur. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting door de Inspecteur, echter niet aannemelijk gemaakt dat er een groep is die, in afwijking van de wet, in een dergelijk geval geen bijtelling wegens privégebruik auto krijgt op grond van door de Inspecteur gevoerd begunstigend beleid. Subsidiair beroept belanghebbende zich op de zogenoemde meerderheidsregel. Nu belanghebbende echter geen concrete gevallen naar voren heeft gebracht van met belanghebbendes geval vergelijkbare gevallen waarin een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven, faalt dit beroep eveneens. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel dient naar het oordeel van het Hof dan ook te worden verworpen.

Het voorgaande brengt mee dat de Inspecteur terecht een bijtelling voor privégebruik auto in aanmerking heeft genomen. De naheffingsaanslagen zijn terecht opgelegd.

Verzuimboeten

Gelet op het voorgaande staat vast dat het in artikel 67c van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) bedoelde betalingsverzuim zich heeft voorgedaan. Op grond van het eerste en het vierde lid van artikel 67c van de AWR in verbinding met artikel 20, tweede lid, tweede volzin, van de AWR kan de Inspecteur belanghebbende voor dit verzuim een boete opleggen van maximaal € 4.920.

Belanghebbende heeft zich in hoger beroep op het standpunt gesteld dat er sprake is van een pleitbaar standpunt. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende uitdrukkelijk en ondubbelzinnig verklaard zijn grieven met betrekking tot de verzuimboete voor het overige te laten varen. Belanghebbende is van mening dat hij er in redelijkheid van uit heeft mogen gaan dat de auto van de werkgever niet voor privédoeleinden aan hem ter beschikking was gesteld en/of dat hij erin zou slagen het vereiste tegenbewijs te leveren.

Van een pleitbaar standpunt is sprake als het door belanghebbende ingenomen standpunt gebaseerd kan worden op een pleitbare uitleg van het (fiscale) recht, in die zin dat belanghebbende ten tijde van het ontstaan van het hiervoor genoemde betalingsverzuim – naar objectieve maatstaven gemeten – redelijkerwijs kon en mocht menen dat deze uitleg juist was (vgl. HR 21 april 2017, nrs. 15/05278 en 15/05349 t/m 15/05356, ECLI:NL:HR:2017:638). Naar het oordeel van het Hof is in het onderhavige geval geen sprake van een pleitbaar standpunt. Belanghebbende kon en mocht, gelet op het onder 4.4 en 4.5 overwogene, naar objectieve maatstaven gemeten, redelijkerwijs niet menen dat de auto niet aan hem ter beschikking was gesteld omdat in de arbeidsovereenkomst een verbod voor privégebruik was opgenomen. Het standpunt van belanghebbende dat hij er in de omstandigheden van zijn geval – zonder het overleggen van een rittenregistratie – in is geslaagd te doen blijken dat de auto op jaarbasis voor niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden is gebruikt, leidt evenmin tot de conclusie dat sprake is van een pleitbaar standpunt. Daarbij neemt het Hof in aanmerking dat belanghebbende er nadrukkelijk in het door hem ingevulde standaardformulier en daarna nogmaals in de brief van de Inspecteur van 28 maart 2012 (zie 2.5) op is gewezen dat hij, bijvoorbeeld met een rittenadministratie, overtuigend moet kunnen aantonen dat de auto niet meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden is gebruikt. In het licht van deze voorlichting kon en mocht belanghebbende, mede gelet op het onder 4.8 gegeven oordeel en de hiervoor genoemde feiten en omstandigheden van het geval, naar objectieve maatstaven gemeten, redelijkerwijs niet menen dat hij, zonder het bijhouden van een rittenregistratie, met hetgeen hij daartoe heeft aangedragen zou hebben voldaan aan de op hem rustende bewijslast.

Voor dat geval is niet in geschil dat de verzuimboeten terecht zijn opgelegd.

Het Hof acht de verzuimboeten van respectievelijk € 2.083, € 2.938 en € 1.252, gelet op de omstandigheden van het geval, een passende en geboden sanctie voor de verzuimen die door belanghebbende zijn begaan.

Heffingsrente/belastingrente

Het hoger beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente en belastingrente. Belanghebbende heeft hiertegen geen zelfstandige grieven aangevoerd. Het hoger beroep is ook in zoverre ongegrond.

Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond.

Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is gedaan door mr. G.B.A. Brummer, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. J.W. baron van Knobelsdorff, in tegenwoordigheid van mr. A. Vellema als griffier.

De beslissing is op 10 mei 2017 in het openbaar uitgesproken.

De griffier is verhinderd deze De voorzitter,

uitspraak mede te ondertekenen

(G.B.A. Brummer)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 11 mei 2017

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),

Postbus 20303,

2500 EH Den Haag.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.