15.2 Reikwijdte van het eigendomsgrondrecht in belastingzaken

Het recht op ongestoord genot van eigendom is opgenomen in artikel 14 Grundgesetz. Deze bepaling luidt als volgt:

In deze bepaling komen verschillende elementen terug die we ook kennen uit artikel 1 Eerste Protocol en artikel 17 van het Handvest. Zo dient een beperking van eigendomsaantasting een wettelijke basis te hebben (lid 1) en dient de Staat ingeval van onteigening een schadevergoeding te betalen (lid 3). Een in het oog springend verschil met artikel 1 Eerste Protocol en artikel 17 van het Handvest is dat in artikel 14, lid 2, Grundgesetz is neergelegd dat eigendom verplichtingen meebrengt en ook het algemeen belang ten goede moet komen. Helemaal vreemd aan artikel Eerste Protocol is het echter niet. Sommigen van de leden van de Raadgevende Vergadering van de Raad van Europa vroegen in de beraadslagingen ten tijde van de totstandkoming van het EVRM ook aandacht voor de sociale functie van eigendom (zie par. 2.3). Ook neemt het EHRM het een enkele keer in aanmerking bij de beoordeling van de fair balance van eigendomsaantastingen.

Ondanks de gelijkenissen tussen de eigendomsgrondrechten in het Eerste Protocol, het Handvest en het Grundgesetz, bestaat er een groot verschil in reikwijdte tussen de twee eerstgenoemde en de laatstgenoemde bepaling. Dat komt door rechtspraak van het BVerfG dat artikel 14 Grundgesetz uitsluitend bescherming biedt tegen aantasting door de overheid van concrete eigendomsrechten. Omdat belastingen worden betaald uit het vermogen als zodanig, is artikel 14 Grundgesetz niet van toepassing op belastingen.1 Later heeft het BVerfG deze rechtspraak enigszins genuanceerd door artikel 14 Grundgesetz wel van toepassing te achten in gevallen waarin het uitoefenen van een economische activiteit feitelijk onmogelijk wordt gemaakt door belastingheffing.2 Het gaat dan om gevallen waarin de verplichting om belasting te betalen een buitensporige last op de betrokken personen legt en hun financiële situatie zodanig fundamenteel beïnvloedt dat het de uitvoering van een belaste handeling feitelijk onmogelijk maakt. Een belastingmaatregel met een zodanig effect wordt in Duitsland een Erdrosselungssteuer, oftewel een wurgtax, genoemd. Mogelijk is dit ook wat de ECRM voor ogen stond in zijn vroege rechtspraak over aantastingen van eigendom door belastingheffing, toen uitsluitend werd onderzocht of een belasting wel een ‘echte’ belasting was in de zin van de tweede alinea van artikel 1 Eerste Protocol.3 Wanneer een belastingheffing een verstikkend effect heeft en dus in strijd komt met artikel 14 Grundgesetz is tot op heden niet duidelijk. Het BVerfG heeft een federale belastingmaatregel in ieder geval nog nooit als Erdrosselungssteuer aangemerkt. Wel werpt een uitspraak van het Bundesverwaltungsgericht (de hoogste federale rechter op het gebied van het bestuursrecht) over een gemeentelijke belasting enig licht op de vraag wanneer een belastingmaatregel in strijd komt met het eigendomsgrond.4 Deze zaak betrof een gemeentelijke hondenbelasting die werd geheven van eigenaren van als agressief bekend staande hondenrassen. De belasting bedroeg € 2000 per hond, terwijl het normale tarief voor de hondenbelasting in de desbetreffende gemeente € 75 bedroeg voor de eerste hond en voor iedere volgende hond € 160. Het Bundesverwaltungsgericht oordeelde, onder verwijzing naar de rechtspraak van het BVerfG, dat de hondenbelasting een de facto verbod op het houden van agressieve honden inhield en niet kon worden aangemerkt als een binnen de bevoegdheid van de gemeentelijke wetgever vallende belastingheffing:

Hoewel het hier om een gemeentelijke belasting gaat, veronderstel ik dat de uitkomst niet anders zou zijn geweest als het een federale belasting zou betreffen. In wezen wordt de overheid hier etikettenzwendel verweten. Door het prohibitieve karakter van de belastingmaatregel kon zij niet beantwoorden aan het doel om overheidsinkomsten te genereren omdat haar effect bij vechthonden was dat er geen opbrengst zou zijn. Daarom hield de maatregel in wezen een verbod op het houden van bepaalde honden in. Dit raakt aan het uit het bestuursrecht bekende verbod op détournement de pouvoir, dat inhoudt dat een bestuursorgaan een bevoegdheid niet mag gebruiken voor een ander doel dan waarvoor deze is gegeven, maar het stelt ook een probleem: de zogenaamde nevendoeleinden die met belastingheffing worden nagestreefd, zoals bijvoorbeeld milieudoelstellingen of inkomensherverdeling, staan eveneens los van het kale financieringsdoel van belastingheffing, maar de overheid kan bezwaarlijk de bevoegdheid ontzegd worden algemeen-belangdoelstellingen na te streven door middel van belastingheffing. Kennelijk ziet de Duitse rechtspraak een principieel verschil tussen (toegestane) fiscale gedragsbeïnvloeding door middel van ‘normale’ belastingheffing en een (verboden) de facto gedragsverbod door excessieve belastingheffing. Een interessante vraag is of het aanvaardbaar zou zijn als de overheid volkomen eerlijk en transparant is over zijn doelstelling om door middel van een wurgtax bepaalde economische activiteiten onmogelijk te maken. Bijvoorbeeld als het winnen van elektriciteit uit kolen door een excessieve belastingheffing van exploitanten van kolencentrales feitelijk onmogelijk wordt gemaakt. Gezien de hiervoor vermelde uitspraak over de hondenbelasting zou verwacht mogen worden dat de rechter in dat geval zou beslissen dat de belastingwetgever zijn bevoegdheden te buiten is gegaan door belastingwetgeving in te zetten om een productverbod uit te vaardigen. Dat het werkelijk nagestreefde en uitgedragen doel – in het voorbeeld het sluiten van kolencentrales – op zichzelf aanvaardbaar is en ook op een andere manier verwezenlijkt kan worden door de Staat, zou daaraan niet afdoen. Als mijn conclusie juist is, dan gaat de grondwettelijke eigendomstoetsing in Duitsland verder dan een beoordeling van de impact van belastingheffing op de burger. De rechter treedt immers ook in een beoordeling van de wijze waarop de overheid zijn beleid vormgeeft.