2.4.5.1.1 Uitwendige neutraliteit (stelselneutraliteit)

De hiervoor beschreven en in de Btw-richtlijnen opgenomen dimensie van het neutraliteitsbeginsel wordt in de literatuur ook wel neutraliteit volgens de stelselrichtlijnen, stelselneutraliteit, mededingingsneutraliteit of uitwendige neutraliteit genoemd.1 Het gaat hierbij – kort gezegd – om de neutraliteit die zegt dat het niet moet uitmaken van wie een consument een goed koopt of een dienst betrekt, omdat de (prestaties van de) ene ondernemer niet anders mag (mogen) worden behandeld dan de (prestaties van de) andere ondernemer en de btw-druk voor consumenten gelijk moet zijn, ongeacht de lengte en samenstelling van de productie- en distributieketen.2

De stelselneutraliteit kan in de eerste plaats op een economische en op een juridische manier worden benaderd. Met economische neutraliteit wordt gedoeld op voorkoming van concurrentieverhoudingen tussen ondernemers. De btw mag hier (in beginsel) geen invloed op hebben. De economische neutraliteit komt in het geding als ondernemers de belasting niet of in onvoldoende mate kunnen doorberekenen aan (uiteindelijk) de consument, in welk geval de btw als een soort bedrijfsbelasting zal uitpakken:3 niet (enkel) de consument, maar (ook) de ondernemer wordt belast.4 Met juridische neutraliteit wordt gedoeld op de strikte evenredigheid van de belasting aan de prijs, waardoor het voor de consument geen verschil mag maken bij welke ondernemer hij een bepaald goed of een bepaalde dienst koopt. Hierbij wordt gedoeld op voorkomen van concurrentieverhoudingen tussen goederen en/of diensten. Van Doesum hanteert wat betreft het onderscheid tussen de economische en juridische dimensie een meer door de rechtspraak van het HvJ ingegeven benadering.5 De economische dimensie van het neutraliteitsbeginsel kan volgens Van Doesum slechts worden beoordeeld in bepaalde aangewezen verhoudingen en houdt in dat de neutraliteit meebrengt dat de belasting de optimale verdeling van de welvaart niet, of zo min mogelijk mag verstoren. De hoogte van de belasting moet onafhankelijk zijn van de lengte van de bedrijfskolom, waarin bovendien geen cumulatie van belasting mag optreden,6 de belasting moet strikt evenredig zijn aan de prijs,7 moet kunnen worden afgewenteld en mag slechts drukken op de consument. Dubbele heffing en dubbele niet-heffing is dus niet geoorloofd. In de juridische dimensie is de neutraliteit volgens Van Doesum een bijzondere verschijningsvorm van het algemene gelijkheidsbeginsel.8 Dit houdt in dat concurrerende ondernemers niet verschillend mogen worden behandeld voor gelijksoortige, met elkaar concurrerende, goederen en diensten. Het uit hoofde van de btw door de belastingdienst te ontvangen bedrag moet dan precies overeenkomen met het uit hoofde van de btw op de factuur aangegeven en het door de eindverbruiker aan de belastingplichtige betaalde bedrag.9

In de tweede plaats kan wat betreft de stelselneutraliteit een onderscheid worden gemaakt tussen interne en externe neutraliteit.10 Volgens Van Hilten & Van Kesteren (2012, p. 15) heeft interne neutraliteit dezelfde betekenis als de hiervoor (eerst)bedoelde economische neutraliteit. Onder externe neutraliteit wordt verstaan dat de heffing bij invoer gelijk dient te zijn aan de binnenlandse belastingdruk op hetzelfde goed, terwijl de teruggaaf bij uitvoer niet meer of minder mag zijn dan de in het binnenland geheven belasting. Deze verschijningsvorm raakt niet alleen de concurrentieverhoudingen tussen goederen en/of diensten, maar ook de concurrentieverhoudingen tussen ondernemers en is derhalve zowel op de juridische als op de economische dimensie van het neutraliteitsbeginsel terug te voeren. Een te lage teruggaaf heeft immers tot gevolg dat de btw als een soort bedrijfsbelasting uitpakt.11 De externe neutraliteit heeft (als onderdeel van de economische neutraliteit) dus vooral betrekking op het handelsverkeer met het buitenland, daar waar de interne neutraliteit ziet op binnenlandse verhoudingen.12