3.1 Inleiding

Voordat, in de volgende hoofdstukken, wordt ingegaan op de wetsgeschiedenis van artikel 241w 1990 en de rechtspraak over die bepaling, is het nuttig aandacht te besteden aan de periode vóór de invoering van artikel 24 Iw 1990. De voorloper van de Iw 1990 - de Iw 1845 - kende geen specifieke regeling voor verrekening.1 Daarnaast ging de Iw 1845 uit van een gesloten systeem van invordering. Dit had tot gevolg dat de fiscus uitsluitend de invorderingsmaatregelen mocht hanteren die in de 1w 1845 waren opgenomen. Het heeft lang geduurd voordat door de Hoge Raad werd uitgemaakt dat de fiscus, als het ware buiten de 1w 1845 om, volgens de civielrechtelijke regels mocht verrekenen. De Hoge Raad besliste dit op 28 mei 1993 in het arrest Nieuwkoop/Ontvanger.2 De Iw 1845 was in de tussentijd vervangen door de Iw 1990.

Onder de Iw 1845 beriep de ontvanger zich bij een verrekening van een belastingrestitutie aan een belastingplichtige met een belastingschuld kennelijk met een zekere regelmaat op artikel 7 Iw 1845.3 Daarin werd onder meer bepaald dat een 'houder van penningen' op vordering van de ontvanger verplicht is gelden die hij aan de belastingschuldige verschuldigd is of die uit de gelden of penningen die hij ten behoeve van de belastingschuldige onder zich heeft, de belastingaanslagen van de belastingschuldige te betalen. De ontvanger, die een restitutie moest verrichten aan een belastingplichtige, ging in deze constructie over tot opvordering onder zichzelf van het terug te betalen bedrag, teneinde dit te betalen bedrag aan te wenden om ten name van dezelfde belastingplichtige openstaande belastingaanslagen te voldoen. Een voorbeeld van deze constructie is te vinden in de, hierna4 nog te bespreken, uitspraak van de rechtbank te Breda van 14 augustus 1984 inzake Molkenboer q.q. en Buijsrogge q.q./Ontvanger.

In het arrest Nieuwkoop/Ontvanger overwoog de Hoge Raad5 naar mijn mening terecht - dat verrekening door de fiscus niet valt te beschouwen als een maatregel tot invordering van belastingen, doch veeleer als een wijze van voldoening van een schuld. Daardoor viel de verrekening buiten het toepassingsbereik van de Iw 1845. De constructie via artikel 7 Iw 1845 bleek derhalve niet nodig te zijn (geweest). Verder vloeit volgens de Hoge Raad noch uit de Iw 1845 noch uit enige andere wet voort dat de ontvanger de bevoegdheid mist zijn verplichting tot terugbetaling van onverschuldigd voldane belasting te verrekenen met hetgeen hij in de uitvoering van zijn publiekrechtelijke taak te vorderen heeft. Het arrest Nieuwkoop /Ontvanger handelt alleen over de bevoegdheid van de fiscus om tot verrekening over te gaan. Het is daarom onduidelijk in hoeverre een verrekening door de belastingplichtige onder de Iw 1845 was toegestaan. In het hierna te bespreken arrest Beoosten de Vecht maakte de Hoge Raad nog uit dat een belastingplichtige zich van zijn kant niet op verrekening mag beroepen ten aanzien van een belastingschuld. De vraag dient zich daarom aan of dat verrekeningsverbod voor de belastingplichtige steeds heeft gegolden onder de Iw 1845.6

Het arrest Nieuwkoop /Ontvanger kwam in dubbel opzicht als mosterd na de maaltijd. Ten eerste bleek, zoals vermeld, de Hoge Raad verrekening door de fiscus niet als een manier van invordering te beschouwen en deze dus niet als onderdeel van de Invorderingswet te zien. Ten tweede bleek uit dat arrest dat de fiscus, ondanks een cessie van de vordering op de fiscus, toch kon (blijven) verrekenen.7 De wetgever had inmiddels echter in artikel 24 Iw 1990 een specifieke verrekeningsregeling opgenomen. Die was wellicht overbodig geweest als de wetgever zich had gerealiseerd dat zonder een dergelijke specifieke regeling de verrekeningsbevoegdheid van de fiscus, gebaseerd op het (nieuwe) BW, al zeer ruim zou zijn.8

Naast de hiervoor genoemde arresten van de Hoge Raad, zijn onder de Iw 1845 nog andere uitspraken gedaan die voor het onderhavige onderzoek relevant zijn. Deze uitspraken worden, samen met de hiervoor aangehaalde arresten, in dit hoofdstuk behandeld. Dat zal in beginsel in chronologische volgorde geschieden. De twee arresten van de Hoge Raad die verband houden met cessie van WIR-premies - Jungen; Kramer q.q./ NMB en Ontvanger/Rabobank IJmuiden - zullen, vanwege hun onderlinge samenhang, direct na elkaar worden besproken.