1.1.3 Fouten van de belastingrechter

In deze paragraaf wordt stilgestaan bij een aantal fouten van de belastingrechter1. Bij deze fouten maak ik een onderscheid tussen procedurefouten en inhoudelijke fouten2.

Bij procedurefouten gaat het om aan de belastingrechter toe te rekenen fouten waardoor de beroepsprocedure niet volgens de daarbij in acht te nemen regels is verlopen. Gedacht kan worden aan brieven van partijen die als gevolg van een vergissing onbeantwoord blijven, processtukken die in onjuiste dossiers terecht komen, oproepingen voor de mondelinge behandeling die bij vergissing niet worden verstuurd of onjuist worden geadresseerd, griffierechtbetalingen die onjuist worden geadministreerd etc. Indien deze fouten niet tijdig worden ontdekt, kunnen zij – in het ergste geval – ertoe leiden dat een belanghebbende in zijn beroep ten onrechte niet-ontvankelijk wordt verklaard3.

In sommige gevallen heeft een procedurefout minder grote gevolgen. Wordt een belanghebbende door een fout van de griffie van het gerechtshof niet goed opgeroepen, dan zal de mondelinge behandeling van de zaak waarschijnlijk zonder aanwezigheid van deze belanghebbende plaatsvinden. Zodoende wordt hem de mogelijkheid ontnomen om ter zitting zijn zienswijze (nogmaals) naar voren te brengen en te reageren op de stellingen van de inspecteur. In dit geval wordt zijn zaak door de rechter in elk geval wel inhoudelijk bekeken. Een voorbeeld van zo’n procedurefout is te vinden in FED 1987/478. De belanghebbende was door een fout van de griffie van Hof Arnhem niet goed opgeroepen. Aan het slot van de mondelinge behandeling – waar belanghebbende niet was verschenen – deed het Hof uitspraak. Naar aanleiding van de door hem ontvangen uitspraak heeft belanghebbende het Hof in een brief laten weten voor de mondelinge behandeling geen oproeping te hebben ontvangen. Naar aanleiding van deze brief heeft het Hof partijen opgeroepen voor een speciale zitting. Beide partijen hebben op die zitting verklaard ermee in te stemmen, dat alsnog een mondelinge behandeling van de zaak zou plaatsvinden en het ervoor te houden dat bij de eerdere mondelinge behandeling van de zaak geen uitspraak was gedaan. Hoewel een zodanige oplossing het voordeel heeft praktisch te zijn, werkt zij doorgaans niet indien één van de partijen tegen de tweede uitspraak cassatieberoep aantekent. Zo wordt in HR 25 februari 1987, BNB 1987/133, geoordeeld, dat een gedane mondelinge uitspraak niet het karakter van rechterlijke uitspraak verliest doordat de rechter achteraf verklaart niet de wil te hebben gehad die uitspraak te doen. In die zaak was het Hof daarom niet gerechtigd die uitspraak als ‘niet gedaan’ te beschouwen en nogmaals in dezelfde zaak uitspraak te doen. De tweede uitspraak werd door de Hoge Raad vernietigd.

Om ervoor te zorgen dat zoveel mogelijk wordt voorkomen dat belanghebbenden de dupe worden van de hiervóór genoemde procedurefouten, verlangt de Hoge Raad dat de gerechtshoven hun uitspraken voldoende motiveren en ervan blijk geven te hebben onderzocht dat van hun zijde geen fout is gemaakt.

Is er van een partij geen reactie gekomen – daar waar dat wel werd verwacht – op een door het hof verzonden stuk (nota griffierecht, verzuimbrief, oproeping mondelinge behandeling etc.), dan zal in de uitspraak van het hof moeten worden vastgesteld dat dit stuk naar het juiste adres is gestuurd en dat het stuk daar op regelmatige wijze is aangeboden. Op deze wijze kan de Hoge Raad zich ervan overtuigen dat er van de zijde van het hof geen procedurefout is gemaakt. Vgl. bijvoorbeeld HR 9 december 1998, BNB 1999/55. In deze zaak ging het erom of een nota griffierecht door het Hof (correct) was verzonden. Belanghebbende stelde de nota griffierecht nooit te hebben ontvangen. Het Hof constateerde in zijn uitspraak dat de per aangetekende post verzonden zending niet aan de griffier is geretourneerd, zodat de geadresseerde het stuk in ontvangst moet hebben genomen. De Hoge Raad is met deze motivering niet tevreden. Hij oordeelt dat de uitspraak van het Hof onvoldoende is gemotiveerd,

In de zaak HR 11 december 1996, BNB 1997/51, gaat de Hoge Raad zelfs een stap verder en verricht zelf nog eens feitenonderzoek bij het gerechtshof:

Naast de hiervóór beschreven fouten in de procedure, kunnen zich fouten in de uitspraak voordoen (inhoudelijke fouten). Deze fouten kunnen bijvoorbeeld aan het licht komen op het moment dat een partij het verzoek heeft gedaan de mondelinge uitspraak te vervangen door een schriftelijke uitspraak en de rechter bij die gelegenheid opnieuw met de zaak aan de slag gaat4. Jurisprudentie van de Hoge Raad leert dat deze fouten niet zonder meer bij het doen van de schriftelijke uitspraak kunnen worden verbeterd. A-G Van Soest gaat in zijn conclusie voor HR 10 oktober 1984, BNB 1985/17, uitgebreid in op de vraag of het gerechtshof bevoegd is bij de vervanging van een mondelinge uitspraak door een schriftelijke een bij de mondelinge uitspraak gemaakte rekenfout te verbeteren. Vgl. ook HR 10 oktober 1984, BNB 1985/18. Het ging in deze zaak om een geval, waarin het Hof in zijn schriftelijke uitspraak heeft vastgesteld bij de mondelinge uitspraak de correctie buitengewone lasten als gevolg van een rekenfout te laag te hebben berekend. De Hoge Raad oordeelt:

In HR 19 juni 1985, BNB 1985/257, is neergelegd, dat het hof niet de vrijheid heeft de gedane uitspraak aan een heroverweging te onderwerpen. Bij de schriftelijke uitspraak mag de motivering preciseringen bevatten en uitvoeriger zijn, maar deze motivering mag bij die gelegenheid niet zodanig worden uitgewerkt, dat zij wezenlijk verandert. Wat wel mag, is kleine fouten herstellen. Bij schriftelijke uitspraak van 2 november 1994, nr. 93/1135, te kennen uit HR 29 november 1995, BNB 1996/42, verbeterde Hof ’s-Gravenhage een fout in (het proces-verbaal van) de mondelinge uitspraak, omdat abusievelijk de Staat der Nederlanden in plaats van de gemeente Leiden was veroordeeld tot het betalen van een proceskostenvergoeding aan de belanghebbende. Aangezien het ging om een kennelijke verschrijving die partijen reeds direct duidelijk moet zijn geweest, heeft het Hof de vergissing bij gelegenheid van de schriftelijke uitspraak hersteld. Soortgelijke fouten worden overigens ook wel eens door de Hoge Raad gemaakt. Zo wordt bijvoorbeeld in HR 1 maart 1995, BNB 1995/132, de staatssecretaris van Financiën door de Hoge Raad gelast het griffierecht aan belanghebbende te vergoeden, terwijl de wederpartij van belanghebbende het College van Burgemeester en Wethouders van een gemeente was.

Fouten die door het gerechtshof zelf niet worden hersteld, kunnen in de cassatieprocedure aanleiding tot ingrijpen van de Hoge Raad zijn. Dit leidt overigens niet altijd tot vernietiging van de hofuitspraak. In een aantal gevallen gaat het om verschrijvingen die door de Hoge Raad kunnen worden gecorrigeerd. Soms zal de Hoge Raad een foutje in de uitspraak van het hof stilzwijgend verbeteren, zoals in HR 19 augustus 1992, BNB 1993/222. De Redactie van de BNB constateert dat de Hoge Raad hier stilzwijgend een onjuiste uitspraakdatum van het Hof verbetert. In de meeste gevallen zal de Hoge Raad een verschrijving echter verbeteren met de formule ‘waarmee het Hof kennelijk heeft bedoeld (...)’. Zie bijvoorbeeld HR 17 april 1996, BNB 1996/208, waarin de Hoge Raad een vergissing van Hof Amsterdam verbetert (het Hof had een onjuist percentage vermeld) en HR 24 september 1997, BNB 1998/20, waarin het Hof bij de feiten een onjuist jaartal had vermeld. Deze fouten raken de beslissing van het gerechtshof niet en kunnen in cassatie probleemloos worden hersteld.

Ook fouten die de sfeer van de kennelijke misslagen ontstijgen, leiden niet in alle gevallen tot ingrijpen van de Hoge Raad. Soms laat de Hoge Raad een fout ‘om redenen van proceseconomie’ rusten5. Zo gaat hij in HR 30 september 1998, BNB 1998/396, omwille van de proceseconomie, voorbij aan een bij de vervanging van de mondelinge uitspraak door een schriftelijke uitspraak aangebrachte wijziging. Het cassatieberoep wordt verworpen, omdat belanghebbendes klachten uiteindelijk niet kunnen leiden tot vernietiging of vermindering van de aanslag. In HR 22 maart 1989, BNB 1989/147, volgt de Hoge Raad evenzeer een praktische weg voor het herstel van een door het Hof gemaakte fout. Het Hof had verzuimd in een openbare terechtzitting mededeling te doen van de aan belanghebbende opgelegde verhoging. In cassatie behoefde deze fout echter niet tot vernietiging van de bestreden uitspraak te leiden. De Hoge Raad herstelde zelf het verzuim door genoemde mededeling alsnog te doen.

In een aantal gevallen zal de Hoge Raad de hofuitspraak echter moeten casseren – soms zelfs ambtshalve – om een door het gerechtshof gemaakte fout te herstellen. Dat de Hoge Raad bereid is, ook indien het gaat om kleine bedragen, bij de ontdekking van een fout in te grijpen, wordt geïllustreerd door HR 27 juli 1999, BNB 1999/382. In deze zaak was van de belanghebbende f 37 ingezetenenomslag geheven. De Hoge Raad ontdekte op eigen kracht een rekenfout van f 2, casseerde ambtshalve de uitspraak van Hof ’s-Gravenhage en verminderde de heffing tot een bedrag van f 35.

Het is een geruststellende gedachte dat de Hoge Raad in vele gevallen de door de gerechtshoven gemaakte fouten kan (laten) herstellen. Maar wat dient er te gebeuren als de Hoge Raad zelf een fout maakt? Omdat hoger beroep tegen een uitspraak van de Hoge Raad niet mogelijk is, moet worden onderzocht welke mogelijkheden deze hoogste rechter in belastingzaken heeft om een onjuiste uitspraak van hemzelf te herstellen.

Van Ettekoven (blz. 54) bespreekt de mogelijkheid van herziening van een onjuiste rechterlijke uitspraak op de voet van artikel 8:88 Awb. Herziening kan blijkens artikel 8:88 Awb slechts plaatsvinden bij feiten en omstandigheden, die:

Hij komt tot de conclusie dat het rechtsmiddel van de herziening geen bruikbaar middel is om fouten van bestuursrechters hersteld te krijgen6. Mijns inziens kan deze conclusie worden doorgetrokken voor misslagen van de Hoge Raad in belastingzaken. Herziening op de voet van artikel 8:88 Awb biedt de Hoge Raad geen mogelijkheid om een onjuiste uitspraak van hemzelf te herstellen.

Voorts worden door Van Ettekoven (blz. 55) twee methoden besproken – de hersteluitspraak en de vervallenverklaring – om buiten de Awb om fouten van de rechter te redresseren:

De hersteluitspraak en de vervallenverklaring zijn buitenwettelijke methoden om fouten van de rechter – dus ook fouten van de Hoge Raad in belastingzaken – te herstellen. Inmiddels wordt nagedacht over de mogelijkheid op dit punt een wettelijke regeling in het leven te roepen. Naar aanleiding van het door het Kabinet bij de ‘Evaluatie Awb’9 ingenomen standpunt mag worden verwacht dat die regeling op termijn er ook komt.

Is sprake van een inhoudelijke fout dan zullen de hiervóór genoemde herstelmethoden niet snel in beeld komen. Waarschijnlijk moeten partijen in dat geval met de onjuiste uitspraak leren leven. In zijn annotatie bij HR 8 juli 1996, BNB 1996/304, suggereert Spek (FED 1996/716) dat de Hoge Raad in zijn uitspraak in deze ‘kasgeld-zaak’ een (inhoudelijke) fout heeft gemaakt. Deze fout zou erin bestaan, dat de Hoge Raad in de rechtsoverwegingen die betrekking hebben op het toe te passen tarief, een wettekst aanhaalt die niet voor dat jaar gold. Spek komt tot de conclusie – nadat hij andere verklaringen heeft onderzocht en verworpen – dat de Hoge Raad onbewust en ongewild de verkeerde wettekst heeft gehanteerd en de uitspraak van Hof Arnhem ten onrechte ambtshalve heeft gecasseerd. Essers (BNB 1996/304) verwerpt de bevindingen van Spek. Het interessante is dat de Hoge Raad een jaar later arrest heeft gewezen in een identieke zaak (HR 15 juli 1997, BNB 1997/326, FED 1997/604). In deze zaak blijft de Hoge Raad bij zijn in BNB 1996/304 genomen beslissing ten aanzien van het toe te passen tarief. Anders dan in BNB 1996/304, motiveert hij zijn uitspraak op dit punt thans wel. Zou in BNB 1996/304 sprake zijn geweest van een fout – hetgeen kan worden betwijfeld – dan moet worden erkend dat de Hoge Raad zijn fout op overtuigende wijze nadien heeft ‘goed gepraat’.

Inmiddels kan aan de problematiek van fouten van de belastingrechter ook een Europese dimensie worden toegevoegd: door het HvJ EG gemaakte fouten bij de beantwoording van door de nationale rechter gestelde prejudiciële vragen. In het ergste geval kan de nationale rechter door deze fouten worden geconfronteerd met antwoorden waarmee hij niets kan. In het Wielockx-arrest10 geeft het HvJ EG ervan blijk het nationale en internationale fiscale recht rondom de oudedagsreserve niet geheel te doorgronden11. Tegen de uitspraak van Hof ’s-Hertogenbosch – dit hof had de prejudiciële vragen gesteld – tekende de staatssecretaris van Financiën cassatieberoep aan. De Hoge Raad oordeelt (HR 8 april 1998, BNB 1998/174):

De Hoge Raad komt in deze zaak tot het oordeel dat er onvoldoende grond is om nadere prejudiciële vragen aan het HvJ EG voor te leggen. Aldus voorkwam de Hoge Raad dat de afdoening van de zaak nog meer tijd zou vergen. Een voorbeeld van een fout van de A-G bij het HvJ EG is te vinden in de conclusie van A-G La Pergola van 24 juni 1999 in de zaak Verkooijen (C-35/98). Een beschouwing over deze fout wordt gegeven door R.A. van der Jagt, De advocaat-generaal van het Hof van Justitie glijdt uit, WFR 1999/6348. Inmiddels heeft de A-G een nadere conclusie genomen, waarin de fout is verbeterd12. De fouten die zich voordeden in de zaken Wielockx en Verkooijen – ik duid deze fouten gemakshalve maar aan als ‘nietEuropeesrechtelijke fouten’ – zullen waarschijnlijk niet voorkomen kunnen worden. Maakt een A-G bij het HvJ EG een fout in zijn conclusie, dan moeten partijen niet aarzelen het HvJ EG hiervan zo snel mogelijk in kennis te stellen. Eventueel kan – zoals in de zaak Verkooijen – in zo’n situatie een nadere conclusie worden genomen. Zodoende behoeft een kennelijke fout van de A-G niet tot een onjuiste beantwoording van de prejudiciële vragen te leiden. Om fouten van het HvJ EG zoveel mogelijk te voorkomen mag van de lidstaten worden verwacht dat zij zich zullen inzetten om deze Europese rechter – waar nodig – te voorzien van volledige en juiste informatie met betrekking tot het bij de beantwoording van de prejudiciële vragen noodzakelijke niet-Europese recht.

Ter afsluiting van deze paragraaf over fouten van de belastingrechter besteed ik (kort) aandacht aan de vraag of de rechter en/of de Staat der Nederlanden aansprakelijk kunnen worden gesteld voor schade als gevolg van fouten van de rechter13.

Het NJB van 14 april 2000 bevat een tweetal bijdragen met betrekking tot de aansprakelijkheid voor onrechtmatige rechtspraak14. Van Bogaert en Stamhuis (blz. 797) vatten de ontwikkelingen op dit gebied als volgt samen15:

De met ingang van 1 januari 1997 in werking getreden wettelijke regeling inzake de aansprakelijkheid voor onrechtmatige rechtspraak (artikel 42 Wet rechtspositie rechterlijke ambtenaren) luidt18:

Op basis van deze regeling moet een onderscheid worden gemaakt tussen de schade als gevolg van bedrijfsfouten19 (eerste en tweede lid) en de schade als gevolg van een rechterlijke uitspraak (derde lid). Het is niet mogelijk een rechterlijk ambtenaar in persoon aan te spreken voor de schade als gevolg van een bedrijfsfout. Voor deze schade is de Staat aansprakelijk. Bovendien is de rechter in persoon niet aansprakelijk voor schade die een gevolg is van zijn uitspraak. Onduidelijk is echter of laatstgenoemde schade verhaalbaar is op de Staat. De ontwikkelingen in de jurisprudentie moeten wat dat betreft worden afgewacht. Van den Brink (blz. 795), die het onvermijdelijk acht dat de Hoge Raad op een zeker moment om zal gaan ten opzichte van zijn in 1971 gewezen arrest, ziet geen redelijk argument op grond waarvan aansprakelijkheid voor onrechtmatige rechtspraak ook in de toekomst moet worden afgewezen. De maatstaf voor aansprakelijkheid moet volgens Van den Brink worden gevonden in de relatering van de gemaakte fout aan hetgeen minimaal van een redelijk handelend rechter verwacht mag worden.