5.2.2.1 Overzicht van de algemeen geldende boetes uit de AWR

De belangrijkste algemeen geldende fiscale bestuurlijke boetes zijn geregeld in Afdeling 1 van Hoofdstuk VIIIA van de AWR. Het betreft de artikelen 67a tot en met 67f AWR. De wetgever heeft tussen deze boetebepalingen in meerdere opzichten een onderscheid aangebracht.

In de eerste plaats is er het onderscheid tussen verzuimboetes en vergrijpboetes.1 Paragraaf 1 van Afdeling 1 bevat de algemeen geldende verzuimboetes. De algemeen geldende vergrijpboetes zijn geregeld in Paragraaf 2 van Afdeling 1. Het ‘beboetbare feit’ bestaat uit alle elementen van het beboetbare feit: het gaat om de gehele delictsomschrijving. In het vervolg van dit onderzoek duid ik deze elementen aan met de term ‘centrale stellingen’.2 Bij vergrijpboetes is de vereiste schuldgradatie (opzet of grove schuld) opgenomen in de delictsomschrijving. Bij verzuimboetes is dat niet het geval. Dat betekent dat bij verzuimboetes in beginsel3 alleen de feitelijke gedraging die de boeteling wordt verweten, hoeft te worden bewezen. In het vervolg duid ik deze feitelijke gedraging (het blote handelen of nalaten van de boeteling) aan als het kale beboetbare feit. Ik gebruik de toevoeging ‘kale’ om het onderscheid met het beboetbare feit als geheel (dat alle elementen van de gehele delictsomschrijving omvat) te benadrukken. Bij vergrijpboetes moet, naast het begaan van het kale beboetbare feit, dus ook steeds de aanwezigheid van opzet of grove schuld komen vast te staan.4 Pas dan is voldaan aan alle elementen van het beboetbare feit.

Bij verzuimboetes gaat het om relatief lichte overtredingen. Verzuimboetes zijn vooral bedoeld om de nakoming van periodieke fiscale verplichtingen, zoals het doen van aangifte of het op tijd betalen af te dwingen. De verzuimboetes zijn wettelijk gemaximeerd op een absoluut bedrag.5 Bij vergrijpboetes gaat het om de meer ernstige overtredingen. De delictsomschrijving vereist niet voor niets de aanwezigheid van opzet of grove schuld: vergrijpboetes hebben vooral als doel om die mate van verwijtbaarheid te bestraffen. De vergrijpboetes zijn voor wat betreft de omvang afhankelijk van de (alsnog) verschuldigde belasting en kennen geen absoluut wettelijk maximum. Het relatieve strafmaximum is volgens de wet normaal gesproken 100 % (behalve voor fouten die zien op belastbaar inkomen uit box 3 van de IB: in zoverre is het wettelijk strafmaximum 300 %).

In de tweede plaats differentieert de wet nadrukkelijk naar de wijze van heffing van de achterliggende belasting. De boetes die kunnen worden opgelegd ter zake van fouten bij aanslagbelastingen zijn namelijk afzonderlijk omschreven van de boetes die kunnen worden opgelegd ter zake van fouten bij aangiftebelastingen.6 Aanslagbelastingen worden geheven bij wege van aanslag, dat wil zeggen dat de regels van Hoofdstuk III van de AWR daarop van toepassing zijn. Die regels komen erop neer dat de inspecteur mede naar aanleiding van de aangifte een definitieve aanslag vaststelt, die achteraf (onder voorwaarden) kan worden gecorrigeerd door middel van een navorderingsaanslag. Deze heffingssystematiek geldt bijvoorbeeld voor de IB en de Vpb. Aangiftebelastingen worden geheven bij wege van voldoening of afdracht op aangifte, dat wil zeggen dat de regels van Hoofdstuk IV van de AWR daarop van toepassing zijn. Die regels komen erop neer dat de belasting- of inhoudingsplichtige periodiek min of meer spontaan de verschuldigde belasting betaalt, onder gelijktijdige indiening van een aangifte dat als geleideformulier bij die betaling dient. Het kan gaan om de belastingschuld van de belastingplichtige zelf (voldoening op aangifte) of om de belastingschuld van een ander (afdracht op aangifte van eerder van die ander ingehouden belasting). Correctie achteraf vindt plaats door middel van een naheffingsaanslag. Deze heffingssystematiek geldt bijvoorbeeld voor de OB (voldoening) en de loonheffingen (afdracht).

De combinatie van deze beide differentiaties levert het volgende schematische overzicht op.7 Ik vermeld telkens het wettelijk strafmaximum en de paragraaf waarin ik nader op de betreffende boete in ga.

Deze 7 algemeen geldende boetes zien op fouten die worden gemaakt tijdens het reguliere heffingstraject. Daarmee bedoel ik de processen die in beide heffingssystemen moeten zorgen voor een juiste, volledige en tijdige formalisering van de materiële belastingschuld. Iets minder abstract: dit zijn boetes die te maken hebben met het doen van aangifte en het opleggen van aanslagen (aanslagbelastingen) of met het voldoen of afdragen op aangifte (aangiftebelastingen).

Behalve deze 7 algemeen geldende boetes bestaat er nog een specifieke boetebepaling, die niet kan worden ingedeeld aan de hand van de heffingssystematiek. Dit betreft een verzuimboete die het niet voldoen aan een reeks met name genoemde administratieve verplichtingen beboetbaar stelt (art. 67ca AWR, strafmaximum € 5.514). Deze boete komt in paragraaf 5.2.2.2.4 aan de orde.

Ten slotte bestaat er nog een bijzondere, algemeen geldende vergrijpboete, die eveneens niet past in het hierboven vermelde schema. Deze boete is niet geregeld in Afdeling 1 van Hoofdstuk VIIIA van de AWR, maar is opgenomen in art. 10a AWR. Deze vergrijpboete ziet op het verzaken van bepaalde spontane informatieverplichtingen. Het (relatieve) strafmaximum is 100 % van de belasting die als gevolg van dat verzaken niet is of zou zijn geheven.

Een inleidend overzicht van de algemeen geldende boetes is in de volgende paragrafen opgenomen. In paragraaf 5.2.2.2 zet ik eerst de algemeen geldende fiscale bestuurlijke boetes uit Afdeling 1 van Hoofdstuk VIIIA op een rij. In paragraaf 5.2.2.3 behandel ik de boete van art. 10a AWR. Ten slotte merk ik nog op, dat ik in hoofdstuk 6 dieper in ga op de precieze elementen die moeten worden bewezen om aan de delictsomschrijving van deze boetebepalingen te voldoen (zie met name paragraaf 6.2.2 tot en met paragraaf 6.2.10).