6.2.1.1 Inleiding

In hoofdstuk 4 zijn de huidige IB-faciliteiten getoetst. Hiertoe is een onderscheid gemaakt tussen doorschuiffaciliteiten (paragraaf 4.2) en invorderingsfaciliteiten (paragraaf 4.3). In paragraaf 4.4.2 heb ik geconcludeerd dat doorschuiffaciliteiten niet het juiste instrument zijn om kapitaalmarktimperfecties weg te nemen. Vanuit de positie van de overdrager bezien hebben doorschuiffaciliteiten, ondanks dat ze legitiem kunnen zijn, een te brede werking. Ook zijn doorschuiffaciliteiten niet in overeenstemming met het subjectgebonden karakter van de inkomstenbelasting. Dat de belasting bij doorschuiving door de overdrager indirect wordt betaald is maar ten dele juist. Alleen bij overdrachten tegen een koopsom is van een indirecte betaling van de belastingclaim sprake (zie paragraaf 4.2.2.2). Een ander nadeel van doorschuiffaciliteiten is dat de belastingclaim ten gevolge van opeenvolgende doorschuivingen alsmaar groter kan worden hetgeen het wellicht steeds noodzakelijker maakt om door te schuiven. Vanuit de positie van de overnemer zie ik ook geen aanleiding doorschuiffaciliteiten te behouden. De overnemer is bezig met het financieren van de koopsom. Een doorschuiffaciliteit draagt daar slechts beperkt aan bij, in die zin dat de koopprijs lager zal worden in verband met het overnemen van de latente belastingclaim. Doorschuiffaciliteiten kunnen dan ook vervallen met uitzondering van die situaties waarbij een in de belastingwet opgenomen bepaling tot afrekenen dwingt, terwijl de positie van de bestuursbevoegde winstgenieter of ab-houder niet wijzigt. In dit geval wordt een verstoring als gevolg van overheidshandelen weggenomen. Dit is allereerst aan de orde indien als gevolg van de ontbinding van een huwelijksgemeenschap de helft van een IB-onderneming overgaat van de niet-bestuursbevoegde echtgenoot naar de bestuursbevoegde echtgenoot (hierop ziet art. 3.59 Wet IB 2001). Bij ab-houders doet dit zich voor indien als gevolg van het aangaan van een huwelijk aandelen tot een huwelijksgemeenschap gaan behoren en de oorspronkelijke echtgenoot bestuursbevoegd blijft. Op grond van art. 4.16, eerste lid, onderdeel e, Wet IB 2001 wordt dit gezien als een fictieve vervreemding. Afrekening moet naar mijn mening evenwel worden voorkomen. Dit geldt eveneens indien de huwelijksgemeenschap bij leven wordt ontbonden of als de niet-bestuursbevoegde echtgenoot komt te overlijden en de aandelen weer toekomen aan de bestuursbevoegde echtgenoot. Art. 4.16, eerste lid, onderdeel e, Wet IB 2001 moet worden gevolgd door een doorschuifbepaling. Het voorgaande wordt uitgewerkt in paragraaf 6.2.1.2.

In paragraaf 4.4.3 was mijn conclusie dat invorderingsfaciliteiten, mits juist vormgegeven, bij uitstek als instrument kunnen dienen om eventuele uit de bedrijfsoverdracht voortvloeiende liquiditeitsproblemen als gevolg van de belastingheffing te voorkomen.1 Hoogeveen2 is deze mening ook toegedaan, maar kiest uiteindelijk voor een niet-belastinggerelateerde kredietfaciliteit. Zij heeft gelijk dat indien de overnemer via een dergelijke kredietfaciliteit in staat wordt gesteld de overnamesom aan de overdrager te betalen het liquiditeitsprobleem van de overdrager ter zake van de IB-claim wordt opgelost en een invorderingsfaciliteit daarmee overbodig wordt gemaakt.3 Ik ben evenwel van mening dat nu het de overheid is die de belastingheffing veroorzaakt, het ook doeltreffender en doelmatiger is dat de overheid in voorkomende gevallen een invorderingsfaciliteit biedt.

Een invorderingsfaciliteit bij schenking van een IB-onderneming of ab-aandelen wijs ik af. Naar mijn mening is het niet aan de overheid hiervoor een faciliteit te bieden. Een schenking kan worden gepland. De schenker maakt bewust de keuze de IB-onderneming of de ab-aandelen te schenken. Onder de Wet IB 1964 was dit ook het uitgangspunt van de regering: ‘Bij veelal geheel vrijwillige schenking van aanmerkelijkbelangaandelen is er geen reden de afrekening uit te stellen. De schenker is een vervreemder, die op het ogenblik van de schenking mede over de vennootschappelijke reserves, waarop een inkomstenbelastingclaim rust, zij het om niet, beschikt.’4 Het voorgaande ging over een doorschuiffaciliteit bij schenking van ab-aandelen, maar gaat naar mijn mening evenzeer op voor een invorderingsfaciliteit. Naar mijn mening mag van iemand die in de gelegenheid is te schenken worden verwacht dat hij ook de IB-claim kan voldoen. De overdracht kan anders ook gedeeltelijk tegen schuldigerkenning plaatsvinden. Vanuit neutraliteitsoogpunt is een faciliteit bij schenking wel aanvaardbaar. Partijen kunnen zonder een faciliteit bij schenking wachten met de overdracht tot het moment dat wel een faciliteit kan worden toegepast. Deze verstorende reactie zal evenwel aanzienlijk minder worden indien de faciliteiten worden beperkt tot invorderingsfaciliteiten. Bovendien heb ik in paragraaf 1.4 aangegeven dat de toetsing aan legitimiteit het uitgangspunt vormt. Indien een faciliteit niet legitiem is, is deze ook niet aanvaardbaar. Derhalve neem ik in mijn first-best voorstel geen faciliteit meer op voor schenking van ondernemingsvermogen.

De conclusie ten aanzien van het voorgaande is dat invorderingsfaciliteiten moeten aansluiten bij een mogelijk liquiditeitsprobleem. Derhalve worden in paragraaf 6.2.1.3 (winstgenieters) en paragraaf 6.2.1.4 (ab-houders) invorderingsfaciliteiten voorgesteld in het geval de belastingplichtige komt te overlijden dan wel er een overdracht tegen schuldigerkenning plaatsvindt. Gegeven de in paragraaf 1.4 opgenomen toetsingscriteria wordt onderzocht welke voorwaarden aan de invorderingsfaciliteiten moeten worden gesteld.