3.3.7 Tussenconclusie inhoud van de bepaling

Op grond van art. 90 lid 1 Btw-richtlijn wordt de maatstaf van heffing verlaagd en ontstaat er in zoverre recht op teruggaaf van btw ingeval de ondernemer zijn vergoeding voor een verrichte prestatie niet of slechts gedeeltelijk ontvangt. Aan het niet ontvangen van de vergoeding kunnen verschillende oorzaken ten grondslag liggen. Art. 90 lid 1 Btw-richtlijn noemt er in feite drie. Het gaat in de eerste plaats om de ‘ongedaanmaking van de handeling’. Dit is een verzamelterm voor de ‘annulering, verbreking en ontbinding’ van de overeenkomst. Een verlaging van de maatstaf van heffing is aan de orde wanneer de ongedaanmaking ertoe leidt dat de bij de overeenkomst betrokken partijen zich weer zijn komen te bevinden in de situatie, waarin zij zich voor het sluiten van de overeenkomst bevonden. Zij moeten, met andere woorden, zijn teruggeplaatst in hun oorspronkelijke toestand. In de tweede plaats is verlaging van de maatstaf van heffing aan de orde wanneer de leverancier de voor zijn prestatie bedongen vergoeding geheel of gedeeltelijk niet ontvangt. In tegenstelling tot de ongedaanmaking van de handeling veronderstelt deze categorie dat de leverancier zijn vordering behoudt en de afnemer blijft beschikken over de aan hem door de leverancier verrichte prestatie. Niet-betaling zal daarom veelal aan de orde zijn bij insolventie aan de zijde van de afnemer. De leverancier kan op deze grond alleen aanspraak maken op teruggaaf van btw als hij zelf in eerste instantie gehouden was de btw te voldoen. In de derde en laatste plaats voorziet art. 90 lid 1 Btw-richtlijn in een verlaging van de maatstaf van heffing als een ondernemer een gehele of gedeeltelijke prijsvermindering verleent nadat de prestatie is verricht. Voorwaarde om op deze grond in aanmerking te kunnen komen voor een teruggaaf van btw is dat de prijsvermindering daadwerkelijk moet zijn verleend aan de ontvanger van de korting. Dit kan ook een ander dan de directe afnemer zijn. Niet uitgesloten is dat een voorkomend geval zich leent voor toepassing van meerdere categorieën. Omdat van een overlap nimmer sprake kan zijn, zal steeds aan de hand van de feiten en omstandigheden moeten worden beoordeeld welke categorie c.q. categorieën grond vormen voor teruggaaf. Zo is het niet ondenkbaar dat een ondernemer bij het uitblijven van betaling besluit de overeenkomst te ontbinden of genoegen neemt met een gedeeltelijke betaling door een deel van de vordering prijs te geven. Lidstaten zijn op grond van art. 90 lid 1 Btw-richtlijn bevoegd (beter: verplicht) de verlaging van de maatstaf van heffing te onderwerpen aan voorwaarden. Deze voorwaarden mogen enkel betrekking hebben op het (kunnen) aantonen van het zich voordoen van (een van) de hiervoor bedoelde categorieën. Op grond van art. 90 lid 2 Btw-richtlijn mogen lidstaten enkel in geval van niet-betaling afwijken van de regel de maatstaf van heffing te verlagen. De achterliggende gedachte hiervan moet worden gevonden in de (mogelijke) onzekerheid over het antwoord op de vraag of bedoelde categorie zich voordoet. De afwijkingsbevoegd biedt lidstaten de mogelijkheid om niet-betaling geheel uit te sluiten van de lijst van gevallen op grond waarvan de maatstaf van heffing wordt verlaagd. Opteren zij toch om niet-betaling op te nemen in bedoelde lijst, dan kunnen zij bepaalde (onzekere) gevallen niet van de herzieningsregeling uitsluiten. Lidstaten lijken in dat geval wel de mogelijkheid te hebben om een ondernemer te onderwerpen aan een additionele herzieningsverplichting, indien de vergoeding na het verminderen van de maatstaf van heffing toch nog wordt betaald. De houdbaarheid van deze mogelijkheid acht ik echter kwestieus. Tot slot volgt uit het voorgaande dat een lidstaat bij de uitoefening van zijn bevoegdheden steeds de beginselen van de btw, in het bijzonder het evenredigheid- en het neutraliteitsbeginsel, in acht dient te nemen.