2.4.1.3.1 Uitwendige fiscale neutraliteit

Omdat de uitwendige fiscale neutraliteit ziet op de verhouding tussen belastingplichtigen wordt zij ook wel de ‘mededingingsneutraliteit’1 of ‘concurrentieneutraliteit’2 genoemd. Ik zal in het vervolg van dit onderzoek de (duidelijke) term concurrentieneutraliteit aanhouden. Op grond van de concurrentieneutraliteit dient op soortgelijke goederen of diensten dezelfde btw-druk te rusten, ongeacht de lengte van de productie- en distributieketen. Om dit te bewerkstelligen dient het economisch gelijke ook voor de btw-heffing gelijk worden behandeld, dient het bedrag van de btw strikt evenredig te zijn aan de prijs en moet de btw door de belastingplichtige afgewenteld kunnen worden op (uiteindelijk) de consument.3

De concurrentieneutraliteit binnen het grondgebied van een lidstaat, het binnenlandse handelsverkeer4, wordt ook wel aangeduid als de ‘interne neutraliteit’.5 De concurrentieneutraliteit heeft echter ook een internationale dimensie. Bij grensoverschrijdend handelsverkeer moet een neutraliteit ten aanzien van de oorsprong van goederen en diensten bestaan. Die zogenoemde ‘externe neutraliteit’ houdt in dat btw-heffing plaatsvindt in het land van bestemming. Het land van oorsprong dient bij grensoverschrijdende handel een teruggaaf te verlenen die overeenkomt met de op die goederen en diensten drukkende btw en in het land van bestemming dienen deze goederen en diensten aan dezelfde btw-druk te zijn onderworpen als soortgelijke goederen en diensten in het binnenland.6

Naar mijn mening is het onderscheid van de concurrentieneutraliteit in interne en externe neutraliteit onvolledig. In de EU is er sprake van een interne markt. Dat betekent dat de concurrentieneutraliteit ook eist dat op soortgelijke goederen of diensten in verschillende lidstaten dezelfde btw-druk rust, ongeacht de lengte van de productie- en distributieketen. Deze dimensie van de concurrentieneutraliteit zou ik willen aanduiden als de interneutraliteit. In onderstaande figuur is vereenvoudigd weergegeven op welke verhoudingen de interne, externe en interneutraliteit betrekking hebben.

Uit het voorgaande is af te leiden dat als het positieve recht leidt tot een verstoring van de concurrentieneutraliteit dit onwenselijk is. De concurrentieneutraliteit is daarom een geschikte toetssteen voor dit onderzoek. Omdat vastgoed naar zijn aard immobiel is, zal de toets van het positieve recht aan de concurrentieneutraliteit in dit onderzoek beperkt blijven tot de interne neutraliteit en de interneutraliteit. De toets aan de interne neutraliteit zal in dit onderzoek bijvoorbeeld aan bod komen bij de optieregeling voor een belaste levering en de optieregeling voor belaste verhuur. De interneutraliteit is voor dit onderzoek met name van belang vanwege de vele kan-bepalingen in de Btw-richtlijn die ertoe (kunnen) leiden dat – hoewel sprake is van een interne markt – soortgelijke vastgoedtransacties in verschillende lidstaten een andere btw-behandeling krijgen. Een verschillende btw-behandeling van soortgelijke vastgoedtransacties binnen de interne markt is naar mijn mening in strijd met de concurrentieneutraliteit, omdat zij de keuze kan beïnvloeden om een vastgoedtransactie in een bepaalde lidstaat (niet) aan te gaan. Hierbij is het van belang om erop te wijzen dat met name professionele vastgoedbeleggers internationaal opereren waardoor deze inbreuk op de concurrentieneutraliteit door kan-bepalingen geen louter denkbeeldig gevaar vormt. Bij deze kan-bepalingen gaat het bijvoorbeeld om de belastingplicht voor incidentele vastgoedhandelingen (art. 12 lid 1 Btw-richtlijn), het als een levering beschouwen van de oplevering van bepaalde werken in onroerende staat (art. 14 lid 3 Btw-richtlijn), het niet als een levering aanmerken van een overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen (art. 19 Btw-richtlijn), de gelijkstelling met lichamelijke zaken van bepaalde rechten en zakelijke gebruiksrechten op vastgoed of deelbewijzen of aandelen die recht geven op de eigendom of het genot van een (deel van) vastgoed (art. 15 lid 2 Btw-richtlijn), het uitsluiten van andere dan de in art. 135 lid 2 Btw-richtlijn genoemde handelingen van de btw-vrijstelling voor de verhuur van vastgoed (art. 135 lid 2, laatste volzin Btw-richtlijn), het aan belastingplichtigen het recht verlenen te kiezen voor belaste verhuur en/of de levering van vastgoed (art. 137 lid 1, aanhef en onderdelen b, c en d) en het toepassen van de herzieningsregeling voor investeringsgoederen op investeringsdiensten (art. 190 Btw-richtlijn). Daarnaast speelt de vraag naar de verenigbaarheid met de interneutraliteit ook bij bepalingen in de Btw-richtlijn die de lidstaten de ruimte geven om bepaalde vastgoedbegrippen nader te omschrijven, zoals de begrippen ‘bouwterrein’ (art. 12 lid 3 Btw-richtlijn), ‘bijbehorend terrein’ (art. 12 lid 2, tweede alinea Btw-richtlijn) en de invulling van het begrip ‘eerste ingebruikneming’ bij verbouwingen van een gebouw (art. 12 lid 2, tweede alinea Btw-richtlijn).