9.7 Excessieve boeten

Niet alleen de verplichting om belasting te betalen, maar ook die om fiscale boeten te betalen tast eigendom aan. Dat betekent dat fiscale boeten ook binnen de reikwijdte van artikel 1 Eerste Protocol vallen. Fiscale boeten vallen evenals belastingheffing onder de tweede alinea van artikel 1 Eerste Protocol en de daarin opgenomen zinsnede “to secure the payment of taxes or other contributions or penalties”. In par. 7.2 signaleerde ik dat het EHRM daarom in belasting- en boetezaken in beginsel dezelfde maatstaf aanlegt. Dat betekent dat een boete strijdig is met artikel 1 Eerste Protocol als deze leidt tot een excessieve last, dan wel een fundamentele inbreuk maakt op de financiële positie van de betrokkene. Er bestaan echter ook belangrijke verschillen tussen belastingheffing en boeten. Belastingheffing heeft in beginsel een financiële doelstelling: het financieren van de uitgaven van de staat, terwijl een fiscale boete ten doel heeft om ongewenst gedrag te bestraffen. Een fiscale boete is een “criminal charge”, zodat artikel 6 EVRM (recht op een eerlijk proces) eveneens van toepassing is.1Artikel 6 EVRM stelt uitsluitend processuele eisen. Een van die eisen is dat er altijd toegang moet bestaan tot een rechter die kan nagaan of een opgelegde boete proportioneel is, dat wil zeggen in redelijke verhouding staat tot de ernst van de beboete gedraging.2Artikel 6 EVRM werpt echter op zichzelf geen drempel op tegen hoge boeten. Een belastingplichtige die de hoogte van een boete ter discussie wil stellen zal zich daarom moeten beroepen op artikel 1 Eerste Protocol.

Uit de in de voorgaande paragrafen besproken rechtspraak kan worden opgemaakt dat het EHRM de Staten een zeer ruime beoordelingsvrijheid toekent bij het bepalen van de hoogte van belastingtarieven. Het EHRM heeft heffingen die het grootste deel van het inkomen wegbelasten (zoals de vermogensbelasting in Imbert de Tremiolles) niet onverenigbaar geacht met artikel 1 Eerste Protocol. Het EHRM heeft zich tot op heden nog niet uitgesproken over een belasting die het volledige inkomen wegbelast. Waarschijnlijk zou hij een zo hoge belasting niet accepteren, omdat er bij een inkomstenbelastingtarief van 100% of meer niet meer sprake zijn van een inkomstenbelastingheffing, maar het wezenlijk gaat om confiscatie van vermogen (onteigening) en dat is iets waartegen artikel 1 Eerste Protocol van oudsher een drempel opwerpt. Dat is anders als de belastingautoriteiten hoge boeten opleggen. Het kan onder omstandigheden gerechtvaardigd zijn om een boete op te leggen die niet betaald kan worden uit het netto-inkomen, zolang er maar geen fundamentele inbreuk wordt gemaakt op de financiële positie van de burger en er een redelijke verhouding bestaat tussen de hoogte van de boete en de ernst van de bestrafte gedraging.3

Het EHRM gaat ervan uit dat het de belastingautoriteiten vrij staat om hoge boetes op te leggen. In Impar LTD v. Lithuania overwoog hij:4

Bij een boekenonderzoek was gebleken dat de boekhouding van het bedrijf frauduleus was. De Litouwse belastingdienst heeft Impar daarom een geldboete opgelegd van ruim 1,1 miljoen euro, wat overeenkwam met 25% van de jaarlijkse inkomsten van de vennootschap. Volgens het EHRM vormde de boete weliswaar een zware last, maar is van een schending van artikel 1 Eerste Protocol geen sprake:5

De belanghebbende in Dukmedjian v. France was directeur van een vennootschap die zich bezighield met de verkoop van juwelen. Hij en twee broers hielden ieder 1/3 van de aandelen van de vennootschap. Bij een boekenonderzoek bij de vennootschap werden verschillende onregelmatigheden geconstateerd waardoor te weinig vennootschapsbelasting was afgedragen. Er werden navorderingsaanslagen vennootschapsbelasting opgelegd aan de vennootschap. Uiteindelijk werden deze vernietigd door de Franse rechter, omdat de vennootschap onvoldoende tijd had gehad om zich voor te bereiden op het boekenonderzoek waardoor de rechten van de verdediging waren geschonden. In verband met de door de onderneming verzwegen winsten werden ook aanslagen inkomstenbelasting opgelegd aan Dukmedjian, die als directeur op de hoogte was van de gang van zaken. Daarbij werden boeten opgelegd van € 249.096 en € 447.539 wat neerkwam op 50% van de nagevorderde belasting. Ook deze boeten werden door het EHRM in overeenstemming met artikel 1 Eerste Protocol geoordeeld:6

Fiscale boeten van 25% van het inkomen of 50% van nagevorderde belasting zijn niet spectaculair te noemen. In Monedero c. France7 ging het om boetes van een heel andere orde. Het echtpaar Monedero had tussen 1999 en 2005 een aantal zalen verhuurd aan verenigingen zonder winstoogmerk (“associations à but non lucratif”) die daar bingobijeenkomsten organiseerden. In 2002 zijn douanebeambten binnengevallen in het etablissement om vergunningen en de boekhouding te controleren. Daarbij zijn vragen gesteld aan het echtpaar Monedero en andere aanwezigen. Uit het onderzoek van de douanebeambten bleek dat het echtpaar via vennootschappen met het organiseren van de bingo’s een omzet van ruim € 1,2 miljoen en een winst van ongeveer € 3000 had behaald. Uiteindelijk werd het echtpaar strafrechtelijk vervolgd en veroordeeld tot een voorwaardelijke gevangenisstraf van zes maanden en een geldboete van ruim € 2,7 miljoen. Voor het EHRM betoogden zij dat deze boete buitenproportioneel was. Daarbij wezen ze erop dat de gokactiviteiten tussen oktober 2000 en september 2002 slechts € 108.492,22 hebben opgeleverd, dat zij slechts € 34.095 euro van het bedrijf dat de activiteiten exploiteerde hebben ontvangen (over welk bedrag ook belasting is betaald) en dat hun vermogen niet meer dan € 800.000 bedroeg. Het EHRM ging volledig aan deze cijfers voorbij, omdat de proportionaliteit van de boete volgens hem moet worden beoordeeld aan de hand van de ernst van het delict en niet aan de hand van de draagkracht van de overtreder. En die overtreding achtte hij ernstig genoeg om de boete te rechtvaardigen. Daarbij nam hij in aanmerking dat het bestrijden van illegale gokactiviteiten en het witwassen van inkomsten uit criminele activiteiten belangrijke doelstellingen in het algemeen belang zijn en dat de betrokkenen met behulp van deskundig advies op de hoogte hadden moeten zijn van de betreffende regelgeving. Ik heb wat moeite met de uitkomst van dit arrest. Het heeft er namelijk alle schijn van dat de boeten de financiële situatie van de betrokkenen fundamenteel aantastten.8 Kennelijk woog het belang van de te beschermen norm in casu desondanks zwaarder dan het nadeel dat de betrokkenen van de hoge beboeting ondervonden, dat neerkwam op volledige vermogensontneming.

In het arrest Mamidakis v. Greece9 viel de beoordeling wel uit in het voordeel van de belastingplichtige. Het oliebedrijf waarvan Mamidakis bestuursvoorzitter was had douaneregels overtreden. In verband met de betrokkenheid van Mamidakis werd aan hem een fiscale boete opgelegd van ongeveer € 3 miljoen. Daarnaast werd hij voor een bedrag van ongeveer € 5 miljoen hoofdelijk aansprakelijk gesteld voor aan andere personen oplegde boeten in verband met overtreding van douanewetgeving. Volgens het EHRM vormen deze douaneboetes een inmenging in het eigendomsrecht van Mamidakis. Deze inmenging is in overeenstemming met de nationale wet en heeft een legitiem doel (de bestrijding van smokkel), maar is volgens het EHRM niet proportioneel. Volgens het EHRM leidt het geen twijfel dat het hier om zeer hoge bedragen gaat (in totaal ruim € 8 miljoen), die tot wel tienmaal het bedrag van de ontdoken douanrechten overtreffen. In dit geval tastten de douaneboeten de financiële situatie van klager zodanig aan, dat zij onevenredig zwaar wordt getroffen ten opzichte van het met de boeteoplegging nagestreefde legitieme doel.

Ook in de fiscale boetezaak Grifhorst c. France10 achtte het EHRM artikel 1 Eerste Protocol geschonden. De klager in die zaak had verzuimd om bij de Franse douane aangifte te doen van een bedrag in contanten van NLG 500.000. Dit bedrag werd geconfisqueerd en daarnaast werd een boete opgelegd van NLG 250.000. Volgens het EHRM stond in dit geval de sanctie niet in een redelijke verhouding tot de ernst van de gedraging. Daarbij nam het in aanmerking dat niet was komen vast te staan dat het geld afkomstig was uit criminele activiteiten. Het enige dat de klager kon worden verweten was dat hij het geld had verzwegen voor de douane, maar met die omstandigheden kon ingevolge de Franse wetgeving geen rekening worden gehouden.

De conclusie is dat het EHRM op fiscaal boetegebied een ruime beoordelingsvrijheid laat aan de nationale autoriteiten. Ook hoge boeten worden door het EHRM in overeenstemming met artikel 1 Eerste Protocol geacht, zolang er maar een redelijke verhouding bestaat tussen het belang dat de samenleving heeft bij de bestraffing en het nadeel dat de individu ondervindt van een sanctie. Uit de zaak Monedero blijkt dat het EHRM zelfs boeten die het fiscale belang vele malen overtreffen en de financiële positie van belastingplichtigen fundamenteel aantasten onder omstandigheden nog aanvaardbaar acht. Uit Mamidakis, waar de boete het fiscale belang met een factor tien overtrof en het ook in absolute zin om hoge boetes ging, volgt echter dat er ook grenzen bestaan aan de vrijheid van de Staat om fiscale boetes op te leggen. Uiteindelijk is het afhankelijk van de feiten of een boete in overeenstemming met artikel 1 Eerste Protocol wordt geacht, waarbij in ieder geval acht moet worden geslagen op het gedrag van de betrokkene11 en de norm die de sancties beschermen.