4.3.1 Uniebegrip ‘dienst’

In het ABC-rapport is opgemerkt dat het voor de afbakening van het begrip ‘levering van goederen’ en het begrip ‘diensten’ nodig is om ook het begrip ‘dienst’ te definiëren. In dit verband werd opgemerkt dat sommige lidstaten iedere prestatie die geen levering van een goed is als een dienst beschouwden, terwijl andere lidstaten een specifiekere definitie van dit begrip kennen.1 Uit 6 lid 1 Tweede Richtlijn blijkt dat de lidstaten ervoor hebben gekozen om iedere handeling die geen levering van een goed is als een dienst te beschouwen. Deze definitie is ongewijzigd overgenomen in art. 6 lid 1 Zesde Richtlijn en thans te vinden in art. 24 Btw-richtlijn. Vanwege de definitie is het evident dat het begrip ‘dienst’ een uniebegrip is. De negatieve definitie van dit begrip ‘dienst’ bewerkstelligt dat de btw alle uitgaande handelingen door een belastingplichtige omvat. Het begrip ‘dienst’ is dan ook niet zonder reden de ‘restcategorie’ genoemd.2 In het licht van het beginsel van algemene heffing en het rechtskarakter van de btw is de ruime definitie van het begrip ‘dienst’ wenselijk. Dat sprake is van een unierechtelijke invulling van dit begrip is wenselijk op grond van de interneutraliteit, omdat hierdoor wordt voorkomen dat het van lidstaat tot lidstaat verschilt wanneer een vastgoedtransactie al dan niet als een dienst kwalificeert.

De transitie van de bouwsector van lineair naar circulair bouwen, waarbij de nadruk verschuift van het bezit naar het gebruik van vastgoed, heeft overigens tot gevolg dat deze restcategorie aan belang zal winnen. Niet voor niets wordt in dit kader gesproken over de ‘verdienstelijking van bouwactiviteiten’.3 Hierbij kan gedacht worden aan de cascokoop van een woning, de buitenkant, en de huur van de binnenkant, inclusief lease- en onderhoudscontracten voor huishoudelijke apparaten, elektronica, vloeren muurbedekking, badkamer en keuken.4 Ook kan gedacht worden aan geïntegreerde contracten waarin niet alleen de bouw, maar ook diensten, zoals het ontwerp, onderhoud, de financiering en de exploitatie van het gebouw is begrepen.5 De kwalificatie van deze transacties is overigens niet eenvoudig, omdat zij zowel een ‘(op)leveringscomponent’ als een ‘dienst(en)component’ hebben (zie paragraaf 4.4).

Het belang van de kwalificatie van een vastgoedtransactie als een dienst is, zoals uit de figuur in paragraaf 4.1 blijkt, dat deze vastgoedtransactie belast is, tenzij sprake is van een verhuur die niet (verplicht of optioneel) is uitgezonderd van de vrijstelling voor de verhuur van onroerend goed (zie hoofdstuk 7).6 In de Nederlandse literatuur is gesteld dat de betekenis van de kwalificatie van een handeling als een dienst met name is gelegen in de herziening van het recht op btw-aftrek. Uit art. 190 Btw-richtlijn zou afgeleid kunnen worden dat de herzieningsregels voor investeringsgoederen niet van toepassing zijn op diensten, tenzij een lidstaat gebruikgemaakt heeft van de mogelijkheid om (bepaalde) ‘investeringsdiensten’ voor de toepassing van de herzieningsregels als investeringsgoederen te beschouwen. Het Hof van Justitie is echter van oordeel dat de herzieningsregels voor investeringsgoederen niet afhankelijk is van de kwalificatie van de (ingaande) handeling als een levering (zie paragraaf 8.5.4.2.2).