5.5.4.2 Gevolgen van de wijzigingen van de wet per 1 januari 2007

Op grond van het per 1 januari 2007 aan de wet toegevoegde art. 16a blijft op de verstrekking van relatiegeschenken vanaf 1 januari 2007 het Bua van toepassing. In art. 16a Wet OB 1968 is bepaald dat voor een fictieve heffing geen belasting is verschuldigd als het een prestatie als bedoeld in het BUA betreft. De verstrekking van een relatiegeschenk aan het ziekenhuis in het hiervoor gegeven voorbeeld is een prestatie als bedoeld in het Bua. Daar blijft dus het Bua op van toepassing. Mocht het Bua met betrekking tot de verstrekking van relatiegeschenken onverbindend blijken te zijn, dan is de vraag of in dat geval alsnog sprake kan zijn van een fictieve levering. Art. 16a is niet duidelijk hierover.1

De verstrekking van een relatiegeschenk aan het accountantskantoor in het hiervoor gegeven voorbeeld is géén prestatie als bedoeld in het Bua. Een dergelijk verstrekking zou dus vanaf 1 januari 2007 aangemerkt moeten worden als een fictieve levering in de zin van art. 3, lid 3, letter a, wet. Aan fictieve heffing lijkt niet te ontkomen, ondanks het feit dat de verstrekking van het geschenk uitsluitend bedrijfsdoeleinden dient en geen enkel privébelang, noch van de verstrekkende ondernemer noch van degene aan wie hij het geschenk geeft (bijvoorbeeld blijkende uit het feit dat de ontvangende ondernemer wanneer hij het geschenk zelf zou kopen de daarop drukkende btw in aftrek zou kunnen brengen).2

Om de volgende redenen ben ik echter van mening dat bij een relatiegeschenk, waarvan de verstrekking in een rechtstreeks en onmiddellijk verband staat met een belaste prestatie en dat door de afnemer uitsluitend voor bedrijfsdoeleinden wordt gebruikt, een fictieve levering achterwege dient te blijven. Het is zeer aannemelijk dat de kosten van het geschenk onderdeel zijn van de kostprijs van de (op)levering of dienst in verband waarmee het relatiegeschenk wordt verstrekt. De presterende ondernemer zal bij zijn kostprijsberekening en de daarop gebaseerde prijsstelling voor de prestatie rekening gehouden hebben met de kosten van het relatiegeschenk. Aldus is er een rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen de uitgave voor het relatiegeschenk en de belaste prestatie. Omdat de btw, die ter zake van de fictieve heffing bij het verstrekken van het geschenk is verschuldigd, niet aftrekbaar is, zal als gevolg hiervan bij een vrijgestelde afnemer dubbele heffing plaatsvinden: ter zake van de primaire prestatie (in de maatstaf van heffing waarvan de kosten van het geschenk zijn begrepen) en ter zake van de fictieve heffing. Bij een belaste afnemer is het gevolg dat ter zake van de fictieve heffing btw niet aftrekbare btw verschuldigd is, terwijl wanneer hij het geschenk zelf zou hebben aangeschaft de btw aftrekbaar zou zijn geweest.

Ik zou mij kunnen voorstellen dat in de hier aan de orde zijnde gevallen (relatiegeschenk dat in een rechtstreeks en onmiddellijk verband staat met een belaste prestatie en dat door afnemer uitsluitend voor bedrijfsdoeleinden wordt gebruikt) een, althans in mijn ogen, bevredigender oplossing wordt bereikt door aan te nemen dat de presterende ondernemer een korting in natura verstrekt op de vergoeding van de primaire prestaties. De korting wordt omgezet in het ‘geschenk’. Als er geen tariefverschil is tussen primaire prestatie en geschenk kan heffing of teruggaaf achterwege blijven. Als de primaire prestatie aan het lage tarief is onderworpen en het ‘geschenk’ aan het normale tarief, moet de aannemer btw bijbetalen. Aan hem is dan de keuze of hij door middel van facturering de btw afwentelt op zijn klant. Als de primaire prestatie aan het normale tarief is onderworpen en het geschenk aan het lage tarief (zoals in het voorbeeld), zal de aannemer recht hebben op teruggaaf mits hij de teveel in rekening gebrachte btw crediteert. Zoals ik heb bepleit in het eerste voorbeeld in onderdeel 5.5.3.3e, zou ook hier overwogen kunnen worden om in te stemmen met het achterwege laten van de uitwisseling van facturen.

Een relatiegeschenk kan ook niet in een rechtstreeks en onmiddellijk verband staan met een andere prestatie. Ook komt het veel voor dat het relatiegeschenk niet louter bedrijfsdoeleinden van de schenkende ondernemer dient maar ook zijn eigen privédoeleinden, die van zijn personeel of zijn relaties. Dit zal bijvoorbeeld het geval zijn als een ondernemer een zakenrelatie uitnodigt voor het bijwonen van een evenement, zoals een sportwedstrijd of een concert. In zo’n geval vind ik het duidelijk dat dit ‘geschenk’ andere dan bedrijfsdoeleinden dient. Het gaat hier om activiteiten die zich normaal gesproken in de privé-sfeer afspelen. De uitgenodigde zakenrelatie is volledig vrij in het aannemen of afwijzen van de uitnodiging. Het gelegenheid bieden tot het bijwonen van het evenement vindt dan ook niet louter voor bedrijfsdoeleinden plaats. Als het Bua al niet van toepassing is, zal in deze situaties niet aan een fictieve levering of dienst worden toegekomen omdat het gaat om een ingekochte dienst. In het laatste geval zal de op de ingekochte dienst drukkende btw niet aftrekbaar zal zijn (zie hierover onderdeel 5.5.3.3e, voorbeeld 7, en onderdeel 5.5.5.4b).