7.9.1.1 Voorstel uitbreiding Nederlands beleid

In Nederland werd tijdens de parlementaire behandeling van het wetsvoorstel voor de wijziging van verschillende fiscale wetten (met name de Wet Vpb 1969 en de Wet IB 2001) met het oog op de fiscale gevolgen van de in de het BW ingevoerde juridische fusie en splitsing (artikel 2:309 BW en 2:334a BW) naar aanleiding van vragen van de VVD-fractie met betrekking tot de toepasselijkheid van artikel 31 Wet OB 1968 (thans: artikel 37d Wet OB 1968) in situaties waarin juridisch gesplitst wordt door btw-vrijgestelde ondernemers, besloten om via een nota van wijziging ook de redactie van artikel 31 Wet OB 1968 (thans: artikel 37d Wet OB 1968) aan te passen.1 De gelegenheid werd aangegrepen om de bepaling veel nauwer te laten aansluiten bij de tekst van de Zesde BTW-Richtlijn.2 Hiermee werd expliciet beoogd om geen onduidelijkheden te laten ontstaan rond de toepasselijkheid van artikel 31Wet OB 1968 (thans: artikel 37d Wet OB 1968) op de juridische fusie en de juridische splitsing.3 Uit de aanleiding voor deze wijziging (de vragen van de VVD-fractie) is af te leiden dat kennelijk twijfel bestond of met name de splitsing binnen de reikwijdte van het toenmalige artikel 31 Wet OB 1968 kon vallen, omdat werd betwijfeld of in die gevallen steeds sprake zou zijn van het voortzetten van een gehele of gedeeltelijke onderneming. Dergelijke twijfel werd in de parlementaire behandeling niet voor de juridische fusie geuit.

Overigens bleek uit een besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 25 oktober 1995 al dat deze het uitgangspunt hanteerde dat artikel 31 Wet OB 1968 (thans: artikel 37d Wet OB 1968) van toepassing was op juridische fusies.4 Deze goedkeuring bepaalde namelijk dat bij een vermogensovergang onder algemene titel niet behoefde te worden beoordeeld in hoeverre de goederen en diensten die hiervan deel uitmaken voldeden aan de voorwaarden voor het vormen van een algemeenheid van goederen om te bepalen of heffing op die overgang op voet van artikel 31 Wet OB 1968 (thans: artikel 37d Wet OB 1968) achterwege kon blijven. Dit besluit is inmiddels ingetrokken, omdat het beschrijvend of casuïstisch van aard zou zijn.5 Uit die redengeving leid ik af dat met de intrekking ervan niet is beoogd het daarin ingenomen standpunt te verlaten.6 Dat het besluit beschrijvend van aard werd geacht, geeft bovendien aan dat de staatssecretaris er kennelijk van uitgaat dat hetgeen in het besluit werd geregeld rechtstreeks volgt uit wet en rechtspraak.7

Zoals hiervoor duidelijk is geworden, is het op zijn minst twijfelachtig of die visie in alle gevallen juist is. Dit betekent in mijn ogen echter niet dat het besluit als goedkeuring niet van belang kan zijn. Immers, een dergelijk besluit kan discussie voorkomen over (fictieve) belastingheffing, de fiscale indeplaatstreding en andere vragen die tot nog toe in dit hoofdstuk aan de orde zijn geweest. Het besluit zou de materiële rechtszekerheid dienen. En hoewel gesteld kan worden dat toepassing van het besluit in voorkomende gevallen de criteria van Zita Modes geweld zou aandoen, kan moeilijk worden volgehouden dat dit zou leiden tot resultaten die in belangrijke mate indruisen tegen het rechtskarakter van de btw of de fiscale neutraliteit. Het zou bovendien passen bij de doelstelling van de regeling voor de geruisloze overgang, in het bijzonder het vereenvoudigen van de overgang van de onderneming.

Anders dan de staatssecretaris kennelijk denkt, is het evenwel niet zo dat de met het besluit beoogde rechtsgevolgen rechtstreeks voortvloeien uit het huidige btw-recht. Naar mijn idee was intrekking van het besluit in 2006 dan ook onnodig en bovendien onterecht indien daarmee werd beoogd het standpunt onveranderd te laten.8 Gepleit zou dan ook kunnen worden voor het (opnieuw) publiceren van een besluit met een gelijkluidende goedkeuring, voor zowel fusie als splitsing.

Naar mijn overtuiging gaat een dergelijke uitbreiding van de werkingssfeer van de geruisloze overgang evenwel te ver. In het bijzonder bij splitsing is het in te grote mate onzeker of de vermogensovergang kan worden aangemerkt als een samenstel van lichamelijke en onlichamelijke zaken dat tezamen als onderneming kan worden aangemerkt. Dit is niet uitgesloten en in die gevallen bestaat geen bezwaar tegen toepassing van de geruisloze overgang, maar dat wil niet zeggen dat daarmee alle splitsingen moeten worden geacht binnen die reikwijdte te passen. Een dergelijke uitbreiding zou ingaan tegen het beginsel van algemene heffing, in die zin dat het de proportionaliteitstoets zoals ik deze besprak in paragraaf 4.4.3 niet doorstaat. De belangrijkste reden daarvoor is dat indien geen sprake is van de overhang van een samenstel dat tezamen een onderneming vormt, de politiek-economische wens om de overgang van ondernemingen te faciliteren, geen rol speelt.

Daarbij moet bedacht worden welk doel toepassing van de geruisloze overgang op de splitsing zou dienen. In ogenschouw nemende dat het vrijwel uitgesloten is dat de splitsing moet worden aangemerkt als een (bij fictie) belastbare handeling, bestaat dit doel in hoofdzaak uit het voorkomen van onzekerheid met betrekking tot de indeplaatstreding door de verkrijgende rechtspersoon.

In dat verband ligt een eleganter oplossing voor zowel de juridische fusie als de juridische splitsing voor de hand. Artikel 8 Uitvoeringsbeschikking OB 1968 kan worden uitgebreid. Naar mijn idee zou aan dat artikel kunnen worden toegevoegd dat de fiscale indeplaatstreding geldt voor vermogensovergangen onder algemene titel ingevolge een juridische fusie of splitsing, niettegenstaande de eventuele toepassing van artikel 37d Wet OB 1968. Een dergelijke toepassing biedt rechtszekerheid in situaties waarin de geruisloze overgang niet van toepassing is. Naar mijn idee past dit voorstel binnen de wezenlijke kenmerken van de btw. Ik zie daarnaast geen aanleiding om te vrezen dat de Btw-richtlijn geen ruimte biedt aan een lidstaat om deze verduidelijkingsmaatregel in te voeren.