1.4 Hoofdstukindeling en vooruitblik

Zoals hiervoor uiteengezet liggen aan de beslissing op een pleitbaar standpunt verweer eigenlijk twee vragen ten grondslag: de vraag wanneer een standpunt pleitbaar is en de vraag wanneer een pleitbaar standpunt tot afwezigheid van opzet leidt.

De eerste vraag, de vraag wanneer een onjuist standpunt een pleitbaar standpunt vormt, wordt in hoofdstuk 2 behandeld. Dit hoofdstuk sluit ik af met een definitie van het pleitbare standpunt.1

In hoofdstuk 3 staat de beschrijving en vergelijking centraal van de fiscale boete-, straf- en belastingbepalingen die verband houden met het doen van een onjuiste aangifte en het nalaten om aangifte te doen. Daarnaast worden de strafuitsluitingsgronden beschreven. In dit hoofdstuk wordt nog geen aandacht besteed aan de pleitbaar standpunt jurisprudentie.

Hoofdstuk 3 is uit vijf gedeelten opgebouwd.

Het eerste gedeelte, paragraaf 3.2, bestaat uit een beschrijving en vergelijking van de zojuist genoemde fiscale straf- en boetebepalingen. Deze beschrijving en vergelijking is in de eerste plaats van belang omdat de invulling van het subjectieve bestanddeel steeds wordt beïnvloed door de specifieke delictsomschrijving. Daarnaast is deze beschrijving en vergelijking noodzakelijk omdat de wenselijkheid van een eenduidige behandeling, zoals hiervoor in paragraaf 1.1 uitgewerkt, voortvloeit uit de beginselen van rechtseenheid en rechtsgelijkheid. Dat brengt mee dat moet worden vastgesteld of de beboetbare en strafbare feiten die verband houden met het doen van een onjuiste aangifte of met het nalaten om aangifte te doen dezelfde feiten kunnen vormen. Uitsluitend als kan worden gesproken van dezelfde feiten doet zich immers de situatie voor waarin een keuze moet worden gemaakt tussen beboeting door de inspecteur en vervolging door het openbaar ministerie en kan de belastingplichtige worden benadeeld door het verschil in behandeling van het pleitbaar standpunt verweer tussen het fiscale boete- en strafrecht. De bespreking van de fiscale boetebepalingen wordt daarom steeds afgesloten met een beschouwing van de vraag of het beboetbaar gestelde feit ook strafbaar is.

In het tweede gedeelte, de paragrafen 3.3 tot en met 3.6, wordt overgegaan tot beschrijving en vergelijking van het opzet in het fiscale boete- en strafrecht. Dit gedeelte wordt begonnen met de uitwerking van de verschillende achtergronden waartegen de fiscale straf- en boetebepalingen invulling hebben gekregen. Daarna wordt aan de hand van strafrechtelijke beginselen en dogmatiek de invulling van het opzetbegrip in het fiscale boete- en strafrecht onderzocht. Met name wordt aandacht besteed aan het moment aan de hand waarvan wordt bepaald of opzet aanwezig is, aan de vraag waar het opzet op ziet en aan de componenten van het voorwaardelijk opzetbegrip: de aanmerkelijke kans, de bewustheid en de aanvaarding.

In dit hoofdstuk wordt echter meer bekeken dan strikt genomen voor de verklaring van het verschil in behandeling van het pleitbaar standpunt verweer tussen het fiscale boete- en strafrecht noodzakelijk is. In het belastingrecht is het pleitbare standpunt zoals hiervoor opgemerkt niet alleen van invloed op de opzetboetes. De belastingkamer van de Hoge Raad heeft in het eerste pleitbaar standpunt arrest in 1984 geoordeeld dat een pleitbaar standpunt tot het ontbreken van opzet én grove schuld leidt. Voorts speelt het pleitbare standpunt een rol bij de invulling van kwade trouw en bij de invulling van de schuld die voor de omkering van de bewijslast vereist is. Om een volledig beeld van de huidige invloed van het pleitbare standpunt in de jurisprudentie te krijgen, wordt in het tweede gedeelte van hoofdstuk 3 naast de invulling van het opzetbegrip ook de invulling van het grove schuldbegrip onderzocht. Voorts wordt in het vierde gedeelte van hoofdstuk 3 de invulling van kwade trouw en de voor omkering van de bewijslast benodigde schuld onderzocht, alles nog zonder acht te slaan op de pleitbaar standpunt jurisprudentie.

In het derde gedeelte van hoofdstuk 3, paragraaf 3.7, wordt aan de hand van strafrechtelijke beginselen en dogmatiek op de algemene strafuitsluitingsgronden ingegaan. Vervolgens wordt een aantal strafuitsluitingsgronden nader uitgewerkt, om de strafuitsluitingsgronden in beeld te krijgen die in het kader van de eenduidige behandeling van het pleitbaar standpunt verweer door de belastingrechter en de strafrechter zouden kunnen worden gebruikt. Daarbij wordt, omdat de belastingkamer van de Hoge Raad in een aantal arresten heeft geoordeeld dat een pleitbaar standpunt bij verzuimboetes steeds tot gevolg heeft dat alle schuld ontbreekt, ook ingegaan op de voorwaarden die gelden voor de schulduitsluitingsgrond afwezigheid van alle schuld.

In het kader van de beantwoording van de tweede vraag, de vraag naar de invloed van het pleitbaar standpunt begrip op de vaststelling van het opzet, wordt in hoofdstuk 4 de pleitbaar standpunt jurisprudentie geïnterpreteerd, eerst de fiscale boetejurisprudentie, vervolgens de fiscale strafjurisprudentie. Dit wordt, zoals zojuist in paragraaf 1.2 uiteengezet, gedaan door te onderzoeken welke rol de – in hoofdstuk 3 achterhaalde – criteria die gelden voor de vaststelling van opzet (het weten en het willen of het bewust aanvaarden van de aanmerkelijke kans) spelen zodra er sprake is van een pleitbaar standpunt.

Naast de pleitbaar standpunt jurisprudentie over de opzetdelicten wordt in hoofdstuk 4 de jurisprudentie over de invloed van het pleitbare standpunt op de vaststelling van grove schuld, kwade trouw, de voor omkering van de bewijslast benodigde schuld en de verzuimboetes geïnterpreteerd. Dit wordt op dezelfde wijze als bij de opzetdelicten gedaan, door te beoordelen of de criteria die normaal gelden voor de vaststelling van grove schuld, kwade trouw en de voor omkering van de bewijslast benodigde schuld, ook worden toegepast als er sprake is van een pleitbaar standpunt. Bij de verzuimboetes wordt onderzocht of de criteria die normaal gelden voor de toepassing van de strafuitsluitingsgrond afwezigheid van alle schuld ook worden toegepast als een pleitbaar standpunt aanwezig is.

In hoofdstuk 5 ben ik op zoek gegaan naar verklaringen waarom in het fiscale boeterecht op eigen wijze over de strafwaardigheid van een onjuiste, maar op een pleitbaar standpunt gebaseerde aangifte wordt gedacht. In dat verband wordt eerst de conclusie van A-G Van Soest die aan het eerste pleitbaar standpunt arrest vooraf is gegaan, tegen het licht gehouden. Vervolgens worden de principes besproken die achteraf, nadat het eerste pleitbaar standpunt arrest is gewezen, in de literatuur zijn genoemd om de opkomst van het pleitbaar standpunt begrip en het gevolg van het pleitbare standpunt in het fiscale boeterecht, automatisch straffeloosheid, te verklaren. Tot slot wordt nader bezien of en op welke wijze het pleitbaar standpunt begrip of een daarmee vergelijkbaar begrip in het fiscale boete- en strafrecht in Duitsland, Oostenrijk en de Verenigde Staten van invloed is op de mogelijkheden om een onjuiste belastingaangifte, -heffing of -betaling te beboeten of te bestraffen.

In hoofdstuk 6 wordt, zoals hiervoor in paragraaf 1.2 opgemerkt, de tweede vraag nog een keer aan de orde gesteld, maar dan om vast te stellen wanneer en hoe (wegens het ontbreken van opzet of op andere wijze) een pleitbaar standpunt zowel in het fiscale boete- als in het fiscale strafrecht tot straffeloosheid zou moeten leiden. Met behulp van de in hoofdstuk 3 achterhaalde criteria voor de vaststelling van het opzet en de in hoofdstuk 5 achterhaalde principes, worden in hoofdstuk 6 drie uitgangspunten geformuleerd waaraan een voorstel voor een eenduidige behandeling van het pleitbaar standpunt verweer door de belastingrechter en de strafrechter zou moeten voldoen. Aan de hand van deze uitgangspunten worden vervolgens twee voorstellen uitgewerkt op grond waarvan het pleitbare standpunt zowel in het fiscale boete- als in het fiscale strafrecht alsnog, maar onder voorwaarden, tot straffeloosheid kan leiden.

Het pleitbare standpunt is, zoals eerder gezegd, in het belastingrecht niet alleen van invloed op de opzetboetes. Om de invloed van het pleitbare standpunt in het belastingrecht consistent te houden, wordt daarom in hoofdstuk 6 tot slot nog beschouwd welke invloed het pleitbare standpunt zou moeten hebben op de mogelijkheden om een grove schuld- of een verzuimboete op te leggen, alsmede op de mogelijkheden om tot kwade trouw of tot de voor de omkering van de bewijslast benodigde schuld te concluderen en hoe die invloed juridisch zou moeten worden vormgegeven.