III.9.4.3 Aanpassing van het aftrekrecht van alle actieve deelnemers

Personen en entiteiten die niet zelf onder bezwarende titel presteren als ondernemer beschouwen, vereist ook een aanvulling op de regels over het recht op aftrek van voorbelasting. Het recht op aftrek van voorbelasting sluit nu immers nauw aan bij de eigen prestaties onder bezwarende titel van belastingplichtigen. Dergelijke prestaties zijn niet aanwezig bij actieve deelnemers die conform het huidige recht nog ‘zuivere aandeelhouder’ zijn.

Mijns inziens is aanbevelenswaardig dat actieve deelnemers in beginsel in dezelfde mate recht op aftrek van voorbelasting hebben als degenen in wier economische activiteit zij deelnemen.1 Dit zou tevens voor inmengdeelnemers moeten gelden die op basis van het huidige recht al ondernemer zijn. Een uitzondering is mogelijk voor zover een deelnemer ingekochte prestaties binnen de inmengactiviteit direct gebruikt voor eigen prestaties onder bezwarende titel. Als ik het goed zie, komt de door mij voorgestelde benadering dan in hoge mate overeen met de zienswijze die de Nederlandse regering heeft verdedigd in haar schriftelijke opmerkingen in de zaak Polysar.2

Het grootste voordeel van deze benadering is dat deelnemers niet meer enkel vanwege het ontbreken van opbrengst als eindverbruiker moeten worden gezien. Een tweede voordeel is dat door de wijze van bepaling van het recht op aftrek van voorbelasting het verschil verdwijnt tussen het verkrijgen, houden en vervreemden van de activa van een onderneming en het verkrijgen houden en vervreemden van een deelneming in de juridische huls waarin die onderneming is ondergebracht. Degene die als deelnemer de aandelen van een vennootschap verkrijgt of overdraagt, heeft voor de daarmee verband houdende kosten evenveel recht op aftrek als wanneer hij de activa van de onderneming in die vennootschap verkrijgt of overdraagt. Eén en ander is naar mijn mening beter in overeenstemming met de strekking van de belasting dan het huidige recht, in het bijzonder wat betreft de beoogde mededingingsneutraliteit en juridische neutraliteit. Verder neemt het de onevenredig ongelijke behandeling weg tussen aandeelhouders die actief deelnemen, maar niet onder bezwarende titel presteren, en inmengdeelnemers met in omvang relatief bescheiden prestaties onder bezwarende titel (zie par. 4.10.5).

Een nadeel van de voorgestelde benadering is dat het recht op aftrek van voorbelasting van een inmengdeelnemer zal afhangen van de activiteiten van een ander. Dit kan tot moeilijkheden in de sfeer van de bewijslast voor het recht op aftrek van voorbelasting leiden. Zeker als degene in wie wordt deelgenomen in het buitenland is gevestigd, of zelfs buiten de Unie, kan lastig zijn adequate informatie te vergaren over het recht op aftrek van voorbelasting dat die ander zou hebben gehad als hij in Nederland was gevestigd. Een ander nadeel is dat de bepaling van het gebruik van de ingekochte prestaties bij de inmengdeelnemer gecompliceerd kan zijn. Stel dat een moedervennootschap direct inmengt in het beheer van een dochtervennootschap en vervolgens via de dochtervennootschap in het beheer van een kleindochtervennootschap. De moedervennootschap maakt vervolgens kosten met omzetbelasting voor de controle van een geconsolideerde jaarrekening:

De moedervennootschap heeft in de voorgestelde oplossing evenveel recht op aftrek van voorbelasting als de dochtervennootschap zou hebben als de dochtervennootschap de dienst van de accountant rechtstreeks voor haar economische activiteit had betrokken. Bij de dochtervennootschap bepaalt echter niet alleen het gebruik voor haar eigen prestaties het recht op aftrek, maar ook de deelneming in de economische activiteit van de kleindochtervennootschap. Er zijn verschillende manieren denkbaar voor het vaststellen van het gebruik voor de deelneming. Eén daarvan is bezien hoe de omzet van de vennootschappen zich tot elkaar verhoudt. In het voorbeeld zou dit betekenen dat voor de helft sprake is van gebruik voor de deelname in de economische activiteit van de kleindochtervennootschap, omdat de kleindochter de helft van de totale, geconsolideerde omzet van de groep realiseert. Voor de helft zou het pro rata van de kleindochtervennootschap dan bepalend zijn. Rekening houdend met een pro rata van zeventig percent bij de kleindochtervennootschap, komt de moedervennootschap in het voorbeeld uit op 85% recht op aftrek van voorbelasting (50% *100% + 50%*70%). Het behoeft nauwelijks betoog dat deze berekening bij kerstbomen van vennootschappen waarbinnen deels vrijgesteld wordt gepresteerd, complexer kan zijn.