2. ‘Werken aan winst’ en verdere ontwikkelingen

In het kader van de wet ‘Werken aan winst’1 is met ingang van 1 januari 2007 in artikel 15, lid 1, onderdeel q, WBR, ter compensatie van de landbouwsector, 2 een nieuwe, algemene vrijstelling voor verkrijging van ten behoeve van de in de landbouwsector bedrijfsmatig geëxploiteerde cultuurgrond, daaronder begrepen de rechten van erfpacht of beklemming daarop, opgenomen. Deze vrijstelling dient ter vervanging van de bestaande vrijstellingen van artikel 15, lid 1, onderdelen q, s, v en w WBR.3

Met name de aanpassing van het oude onderdeel q verdient in dit kader de aandacht. Dit onderdeel, dat doorspekt was met allerhande (versnipperde) eisen en voorwaarden, zoals hiervoor besproken, was verantwoordelijk voor een niet-aflatende stroom aan literatuur en jurisprudentie. Daarnaast zorgden de continue aanpassingen, goedkeuringen en resoluties voor een onoverzichtelijk geheel.4 Vereenvoudiging van de vrijstelling was dus gewenst. Ter gelegenheid van de aanpassing van onderdeel q zijn tevens enkele andere vrijstellingen (onderdelen s, t, v en w) ‘in elkaar geschoven’ en, tezamen met het oude onderdeel q, verworden tot ‘het nieuwe q’.5

De tekst van de nieuwe, vereenvoudigde6 vrijstelling, veelal aangeduid als ‘cultuurgrondvrijstelling’, luidt als volgt:

Aangetekend moet worden dat de laatste volzin, die een beperking van de voortzettingseis inhoudt, aan de wettekst is toegevoegd bij Fiscale onderhoudswet 2007.7 De toevoeging heeft terugwerkende kracht tot en met 1 januari 2007. Zie over de inhoud en achtergrond van deze aanvulling nader onderdeel D hierna.8

Uit de wettekst blijkt de vereenvoudigde opzet van de vrijstelling: het aantal nadere voorwaarden is sterk gereduceerd ten opzichte van de vóór 1 januari 2007 geldende wettekst. Deze simplificatie wordt in de praktijk9 en door de politiek10 als positief ervaren. De nieuwe, generieke vrijstelling is daardoor beter hanteerbaar en toepasbaar in de praktijk.

Uit de wettekst blijkt voorts dat verkrijging van cultuurgrond die gedurende tien jaren bedrijfsmatig wordt geëxploiteerd ten behoeve van de landbouw, vrijgesteld is. In de onderdelen 3 en 4 zullen achtereenvolgens de tienjaarseis en de voorwaarde inzake bedrijfsmatige-exploitatie nader worden besproken. Ten aanzien van de bedrijfsmatige exploitatie zij reeds in dit stadium opgemerkt dat binnen de contouren van de cultuurvrijstelling bedrijfsmatige exploitatie ook plaats kan vinden door een ander dan de verkrijger. Het uiteindelijk gebntik van de grond is derhalve bepalend.11 Aan de persoon van de verkrijger worden geen eisen gesteld.12 Dit is een belangrijke breuk met het verleden, alwaar, zoals in onderdeel C.l.e behandeld, sinds 1 januari 2001 gebruik door derden enkel recht gaf op de vrijstelling indien een beroep kon worden gedaan op begunstigend beleid. In het licht van de aldaar besproken uitspraak van de Hoge Raad van 13 juli 200713 waar geoordeeld werd dat de eis uit 6a lid 1 onderdeel b UBBR, inhoudende dat deze exploitatie door de verkrijger zélf diende plaats te vinden onverbindend was, is deze breuk met het verleden uiteraard goed verklaarbaar.

De in de vrijstelling gehanteerde (nieuwe) term ‘cultuurgrond’ dient op dezelfde wijze te worden uitgelegd als het tot 1 januari 2007 in het oude onderdeel q gehanteerde begrip ‘landerij’.14 De wijziging in terminologie is slechts ingegeven door een streven naar modernisering; inhoudelijke wijzigingen zijn niet beoogd.15 Ook rietvelden die duurzaam en bedrijfsmatig als zodanig worden geëxploiteerd, vallen onder dit begrip. Dit blijkt met zoveel woorden uit een brief van de Belastingdienst van 14 maart 2007.16 Blijkens de rechtspraak is ook weidegrond als cultuurgrond aan te merken.17 Voorts valt ook de ondergrond van glasopstanden onder de vrijstelling. Deze ondergrond behoeft niet zélf als kweek- of teeltmiddel te worden gebruikt, zoals eerder bij een deel van de oude vrijstellingen een voorwaarde was.18 Dit is een belangrijke verruiming voor de (moderne) glastuinbouw. Over het gedeelte van de waarde of tegenprestatie dat kan worden toegerekend aan de glasopstanden zelf dient overigens wel overdrachtsbelasting te worden voldaan.19

Gevolg van het voorgaande is dat, net als bij de oude vrijstelling het geval was, opstallen en hun ondergrond niet kunnen delen in de vrijstelling van onderdeel q. Voor een vrijgestelde verkrijging van dergelijke onroerende zaken zal derhalve, indien mogelijk, een toevlucht moeten worden genomen tot een andere relevante vrijstelling, zoals de vrijstelling van onderdeel b (zulks met uitzondering van de bedrijfswoning)20 of, in het kader van dit onderzoek uiteraard veel belangrijker, onderdeel 1.

Hof Den Haag oordeelde op 8 november 201321 echter anders: een stuk erf dat als verharde parkeerplaats in gebruik is en de ondergrond van een schuur/silo vallen volgens het Hof ook onder het begrip ‘cultuurgrond’ en derhalve binnen het bereik van artikel 15, lid 1, onderdeel q, WBR. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 25 juni 1997, 22 alwaar onder meer werd geoordeeld dat voor de vrijstelling opstallen en hun ondergrond als één onroerende zaak dienden te worden beschouwd, lijkt mij deze uitspraak onjuist, maar het Hof leest in de wetsgeschiedenis bij de aanpassing van artikel 15, lid 1, onderdeel q, WBR23 dat er kennelijk anders kan worden geoordeeld. Het Hof oordeelt namelijk als volgt:

Mijns inziens berust de gevolgtrekking van het Hof op een onjuiste lezing van de wetsgeschiedenis, hoewel ik kan begrijpen dat het Hof door de woorden ‘verkrijging ten behoeve van niet-privêdoeleinden en de bedrijfsmatige verkrijging ten behoeve van niet-landbouwdoeleinden uit te sluiten (…)’ op het verkeerde been wordt gezet Wanneer teruggegaan wordt naar de herkomst en de inhoud van het begrip ‘landerij’, zoals hiervoor in onderdeel C.l.b beschreven, kan er voor een ruime interpretatie van dit begrip, zoals door het Hof voorgestaan, mijns inziens geen ruimte zijn. Ook de staatssecretaris van Financiën lijkt deze mening te zijn toegedaan, gezien het feit dat hij tegen de uitspraak cassatie heeft ingesteld.25

Tot slot zij, in relatie tot de landinrichting, opgemerkt dat door het vervallen van de oppervlakte- en bezitseis, de geografische ligging van de te verkrijgen cultuurgrond per 1 januari 2007 volkomen irrelevant is.26 Een boer uit Brabant kan derhalve vrij van overdrachtsbelasting cultuurgrond aankopen in Friesland, mits hij aan de voorwaarden uit het nieuwe onderdeel q voldoet. Opvallend is dat de eveneens per 1 januari 2007 ingevoerde ontkoppeling van de kavelruil op subsidiegebied juist heeft geleid tot een ‘provinciaal-territoriale benadering’, 27 die in schril contrast staat tot de ‘provinciaal-neutrale benadering’ die binnen de cultuurgrondvrijstelling geldt. De decentralisatie heeft in mijn opinie op dit terrein voor een achteruitgang gezorgd. Een insteek op nationaal niveau lijkt, vooral als men de (relatief) geringe omvang van ons land mede in ogenschouw neemt, meer te passen bij een agro-fiscale vrijstelling dan een gesegmenteerde en daardoor enigszins onoverzichtelijke invalshoek op provinciaal niveau.