5.5.3.3e Uitwerking van voorbeelden

Art. 21 Uitvoeringsbesluit OB is nog steeds van kracht en zou kunnen worden toegepast. In de systematiek van deze bepaling wordt de leverancier geacht een korting verleend te hebben op de prijs van het meel. Deze korting wordt dan als het ware door de koper aangewend voor de verkrijging van het geschenk. De leverancier is dan ter zake van de levering van het geschenk btw verschuldigd (over de waarde van de zegels, die gelijk is aan de winkelwaarde van het geschenk) onder aftrek van de btw over de verleende korting (die ook gesteld wordt op de winkelwaarde van het geschenk). Dat zou dan betekenen dat de meelleverancier bij de inwisseling van de punten tegen een geschenk aan btw wordt verschuldigd: (19/119 – 6/106) × winkelwaarde van het geschenk (ervan uitgaande dat het meel aan 6% btw en het bakkerij-artikel aan 19% btw is onderworpen). Aldus drukt er 13% btw (13/113 × de winkelwaarde) op het bakkerij-artikel. Dat is geen redelijke uitkomst want de bakker kan, wanneer hij meel en bakkerij-artikel zelf aanschaft, alle btw in aftrek brengen. Dat art. 21 Uitvoeringsbesluit OB niet tot een juist en gewenst resultaat leidt kan mijns inziens ook geen verbazing wekken omdat deze bepaling geschreven lijkt voor de situatie dat de afnemers particuliere eindverbruikers zijn. Op het moment dat de prestaties, waarbij de zegels (enz.) worden verstrekt, worden verricht aan aftrekgerechtigde afnemers gaat de systematiek mank.

Als de zegelregeling vervangen zou worden door een meer richtlijnconforme regeling waarin ook de fictieve heffingen zouden worden geïmplementeerd, vindt bij de inwisseling van de punten tegen het bakkerij-artikel een fictieve levering plaats. De meelleverancier is bij de verkoop van het meel 6% btw verschuldigd. De btw die op de aanschaf en/of productie van het meel drukt brengt hij uiteraard volledig in aftrek. De meelleverancier kan de op de aanschaf van de bakkerij-artikelen drukkende btw in aftrek brengen maar bij de verstrekking om niet van het bakkerij-artikel (tegen inwisseling van de punten) is hij weer btw verschuldigd over de aankoopprijs van het bakkerij-artikel (art. 74 btw-richtlijn). Dit laatste volgt uit het Kuwait-arrest. Het resultaat is dan dat er 19% btw op het bakkerij-artikel drukt; dat is nog meer dan bij toepassing van art. 21 Uitvoeringsbesluit OB.2

Zoals hiervoor al beschreven pleit ik voor een aanpak waarin ervan wordt uitgegaan dat de meelleverancier een prijsvermindering verleent op de koopprijs van het meel als bedoeld in art. 90, lid 1, btw-richtlijn (voorheen: art. 11C, lid 1, Zesde richtlijn).3 Als hiervan wordt uitgegaan, heeft hij recht op teruggaaf van 6% over de prijsvermindering. De bakker wendt de prijsvermindering aan voor de aanschaf van het bakkerij-artikel. Ter zake van de levering van het bakkerij-artikel is de leverancier 19% btw verschuldigd en dient hij een factuur uit te reiken, op basis waarvan de bakker deze btw in aftrek kan brengen. De meelleverancier kan de btw die drukt op de aanschaf van het bakkerij-artikel in aftrek brengen.

De twee facturen (de credit- en de debetfactuur) zullen alleen met gesloten beurzen met elkaar verrekend kunnen worden als de bedragen inclusief btw aan elkaar gelijk zijn. Als primaire levering/dienst enerzijds en geschenk anderzijds niet aan hetzelfde btw-tarief zijn onderworpen en als bij de berekening van de korting respectievelijk de waarde van het geschenk wordt uitgegaan van nettobedragen, heeft dat als gevolg dat het gecrediteerde en het gedebiteerde bedrag niet aan elkaar gelijk zijn en er dus nog een onderlinge verrekening moet plaatsvinden. Ter voorkoming van administratieve rompslomp zou in gevallen waarin gebruik van het geschenkartikel door de afnemer voor uitsluitend belaste bedrijfsdoeleinden evident of ten minste zeer aannemelijk is, overwogen kunnen worden om in te stemmen met het achterwege laten van de uitwisseling van facturen.

Mijns inziens doet de vanaf 1 januari 2007 geldende nieuwe regelgeving niet af aan deze door mij verdedigde aanpak. Van een fictieve levering of dienst zal geen sprake zijn omdat de bakkers voor de ‘geschenken’ betalen met de genoten korting. Daarom zullen de bakkers de op de debetfactuur in rekening gebrachte btw op de normale wijze in aftrek kunnen brengen.

Als de bakker zijn punten bij een derde partij tegen een geschenk moet inwisselen, zal de derde partij de meelleverancier een vergoeding in rekening brengen voor het aan de bakker verstrekte geschenk. Gesteld zou kunnen worden dat de meelleverancier de aan hem in rekening gebrachte btw niet in aftrek kan brengen, omdat de btw niet in rekening is gebracht ter zake van een aan hem verrichte levering. Ik meen echter dat wel degelijk aan de meelleverancier is geleverd en dat de meelleverancier de aan hem de door de derde partij in rekening gebrachte btw in aftrek kan brengen. Het is immers ook de meelleverancier voor wiens rekening het geschenk wordt gekocht en op wiens naam en voor wiens rekening het geschenk vervolgens aan de bakker wordt verstrekt.

Ofschoon het Hof van Justitie EU in het Kuwait Petroleum-arrest geen oor had voor dit argument pleit naar mijn mening voor de door mij verdedigde aanpak dat het zeer aannemelijk is dat de kosten van het bakkerij-artikel onderdeel zijn van de kostprijs van het geleverde meel. De meelhandelaar zal bij zijn kostprijsberekening en de daarop gebaseerde prijsstelling voor het meel rekening gehouden hebben met de kosten van de weg te geven bakkerij-artikelen. Aldus is er een rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen de uitgave voor het bakkerij-artikel en een belaste prestatie, de levering van het meel. Daarnaast meen ik dat voor mijn aanpak ook nog pleit dat met het bakkerij-artikel uitsluitend de bedrijfsdoeleinden en niet de privédoeleinden van de bakker zijn gediend. Als de bakker zelf het bakkerij-artikel zou hebben gekocht zou hij zonder meer de daarop drukkende btw volledig in aftrek hebben kunnen brengen.

De apotheker brengt de ter zake van de levering van de medicijnen in rekening gebrachte btw volledig in aftrek. De levering van de printer lijkt aanleiding te geven tot een fictieve levering in de zin van art. 3, lid 3, letter a, wet. Deze casus wijkt mijns inziens niet principieel af van de casus van het eerste voorbeeld. Ook hier bepleit ik daarom de aanpak waarbij het verstrekken van de printer wordt gezien als een korting in natura die wordt aangewend voor de aanschaf van een printer. De groothandelaar zal voor de levering van de printer een debetfactuur moeten uitreiken met vermelding van 19% btw, welke btw de apotheker in aftrek kan brengen. De groothandelaar kan de op de aanschaf van de printer drukkende btw in aftrek brengen.

Ook in deze casus heeft de systematiek van art. 21 Uitvoeringsbesluit OB niet het gewenste effect, namelijk dat op het geschenk btw drukt naar het voor het geschenk geldende btw-tarief. De afnemer zal immers de btw die drukt op de aanschaf van het meel in aftrek brengen, terwijl de inwisseling van de punten tegen een geschenk op grond van art. 21 Uitvoeringsbesluit slechts zal leiden tot een bijbetaling van (19/119 -/- 6/106) van de winkelwaarde van het geschenk.

Onder de oude regelgeving kon bereikt worden dat btw drukte op ten minste de volledige kostprijs van het geschenk door bij de meelleverancier de aftrek van de btw op de aanschaf van de geschenken uit te sluiten op basis van het Bua (het verstrekken van een relatiegeschenk aan een niet-aftrekgerechtigde klant; de klant is niet aftrekgerechtigd omdat hij het geschenk, gelet op de aard van het geschenk, zal bezigen voor consumptieve doeleinden). Bij toepassing van het Bua moet wel rekening gehouden worden met de € 227-grens. Een formeel juistere, maar praktisch moeilijker uitvoerbare benadering zou inhouden dat de afnemer de geschenken weliswaar in zijn hoedanigheid van ondernemer verwerft maar er vervolgens voor andere dan bedrijfsdoeleinden over beschikt, zodat hij btw verschuldigd wordt op grond van art. 3, lid 1, letter g (oud).

Onder de nieuwe regelgeving kan naar mijn mening het Bua nog steeds toegepast worden of kan gesteld worden dat de bakker het geschenk aan zijn onderneming onttrekt in de zin van art. 3, lid 3, letter a, wet. Voor btw-heffing op grond van deze bepaling is vereist dat met betrekking tot het te leveren goed recht op aftrek van voorbelasting is ontstaan. Naar mijn mening is bij de bakker met betrekking tot het geschenk recht op aftrek van voorbelasting ontstaan als het geschenk wordt aangemerkt als een ‘korting in natura’. Als de ‘korting in natura’ administratief correct wordt verwerkt zou dat leiden tot een door de meelleverancier aan de bakker uit te reiken credit- en debetfactuur. De op de debetfactuur ter zake van de verstrekking van het geschenk in rekening te brengen btw, is de btw die de bakker in aftrek kan brengen en die vervolgens de fictieve heffing op grond van art. 3, lid 3, letter a, wet, als het ware legitimeert. Als de bakker zijn onderneming drijft in een rechtspersoon (bijv. een bv), spaart de rechtspersoon de punten en verkrijgt zij het recht om de punten in te wisselen tegen geschenken. De rechtspersoon verstrekt het geschenk vervolgens aan haar personeel. Deze onttrekking geeft aanleiding tot een fictieve levering ex art. 3, lid 3, letter a, wet, mits met betrekking tot het te leveren goed recht op aftrek van voorbelasting is ontstaan. Bij een correcte administratieve verwerking van de verkrijging van het geschenk als een ‘korting in natura’, moet de conclusie zijn dat met betrekking tot het geschenk recht op aftrek is ontstaan.

In het geval de bakker zijn punten bij een derde partij tegen een geschenk moet inwisselen, zal de derde partij de meelleverancier een vergoeding in rekening brengen voor het aan de bakker verstrekte geschenk. Evenals hiervoor bij voorbeeld 1 besproken zou gesteld kunnen worden dat de meelleverancier de aan hem in rekening gebrachte btw niet in aftrek kan brengen, omdat de btw niet in rekening is gebracht ter zake van een aan hem verrichte levering. Zoals ik hiervoor ook al heb betoogd ben ik van mening dat wel degelijk aan de meelleverancier is geleverd en dat de door de derde partij in rekening gebrachte btw bij de meelleverancier voor aftrek in aanmerking komt. Of de meelleverancier daadwerkelijk deze btw in aftrek kan brengen zal met name afhangen van het al dan niet van toepassing zijn van het Bua.

Wanneer het geschenk bestaat uit een dienst (bijv. een reis of een toegangsbewijs voor een attractiepark of een concert) rijst de vraag of er sprake kan zijn van een fictieve dienst in de zin van art. 4, lid 2, letter b, wet. Voor een beschouwing hierover verwijs ik naar de bespreking van voorbeeld 7 hierna.

Naar mijn mening gaat de levering van het navigatiesysteem als bijkomende prestatie op in de hoofdprestatie, de levering van de auto. De voorbelasting op de aanschaf van het navigatiesysteem is aftrekbaar. Er is geen sprake van een afzonderlijke verstrekking die zou kunnen kwalificeren als een fictieve levering.

Stel dat het zou gaan om een leaseauto die door een werknemer wordt uitgezocht maar door de dealer wordt geleverd aan de leasemaatschappij die een leasecontract aangaat met de werkgever. De dealer geeft aan de werknemer een fiets cadeau. De levering van de fiets kan niet gezien worden als een aan de leasemaatschappij verstrekte korting in natura, nu de leasemaatschappij zelfs niet bekend is met het feit dat de dealer een fiets cadeau heeft gegeven aan de toekomstige berijder van de auto. Het valt ook moeilijk vol te houden dat de levering van de fiets een prestatie is die als bijkomende prestatie opgaat in de levering van de auto. In de eerste plaats omdat de dealer de auto en de fiets aan twee verschillende partijen levert. In de tweede plaats omdat de levering van de fiets niet aangemerkt kan worden als een levering die als bijkomende prestatie opgaat in de levering van de auto. De levering van de fiets is wel een middel om degene die over de aanschaf van de auto beslist ‘over de streep te trekken’ maar de fiets heeft verder geen enkele relatie met de auto en dient dus ook niet om de levering van de auto als zodanig aantrekkelijker te maken.5 In een geval als dit valt er mijns inziens dan ook niet te ontkomen aan een fictieve levering van de fiets bij de dealer. De dealer kan bij de aanschaf van de fiets de voorbelasting in aftrek brengen, maar bij de verstrekking van de fiets aan de werknemer is hij ter zake van een fictieve levering btw verschuldigd over de aanschafprijs.

In deze casus zal het Bua nog van toepassing zijn. Er is sprake van een gift aan een stichting of dergelijke instelling die wanneer zij zelf de printer gekocht zou hebben de daarop drukkende btw niet in aftrek zou hebben kunnen brengen. Mocht het Bua niet van toepassing zijn dan is het maar de vraag of de groothandelaar een fictieve levering verricht. Ik waag dat te betwijfelen omdat de printer niet wordt bestemd voor andere dan bedrijfsdoeleinden, dat wil zeggen voor privédoeleinden van de ondernemer, van zijn personeel of van derden. Een fictieve heffing zou bovendien tot een resultaat leiden dat niet ‘Elida Gibbs-conform’6 is. Het ziekenhuis kan de btw die drukt op de aanschaf van de medicijnen niet in aftrek brengen en bovendien zou de groothandelaar ter zake van de fictieve heffing btw zijn verschuldigd. Aldus zou er btw drukken op een hoger bedrag dan het ziekenhuis in totaal aan de groothandelaar heeft betaald. Dit valt te voorkomen door het geschenk als een korting in natura aan te merken. De groothandelaar verstrekt ter zake van de levering van de medicijnen een korting die het ziekenhuis aanwendt voor de aanschaf van de printer. De groothandel reikt een creditfactuur uit met vermelding van 6% btw en een debetfactuur met vermelding van 19% btw.

De twee facturen (de credit- en de debetfactuur) zullen alleen met gesloten beurzen met elkaar verrekend kunnen worden als de bedragen inclusief btw aan elkaar gelijk zijn. Als primaire levering/dienst enerzijds en geschenk anderzijds niet aan hetzelfde btw-tarief zijn onderworpen en als bij de berekening van de korting respectievelijk de waarde van het geschenk wordt uitgegaan van nettobedragen, heeft dat als gevolg dat het gecrediteerde en het gedebiteerde bedrag niet aan elkaar gelijk zijn en er dus nog een onderlinge verrekening moet plaatsvinden.

Art. 21 Uitvoeringsbesluit is thans nog steeds van kracht. De boekhandelaar voldoet 6/106 over de winkelprijs van de boeken. Bij de inwisseling van de bonnen is hij verschuldigd (19/119 -/- 6/106) x € 25. De btw die drukt op de aanschaf van de boeken en de cd kan hij in aftrek worden brengen. De boekhandelaar voldoet dus in totaal aan btw: 6/106 x {opbrengst boekverkopen -/- (aantal verstrekte cd’s x € 25)} + 19/119 x (aantal verstrekte cd’s x € 25).7

Als de zegelregeling niet van toepassing zou zijn, zou gesteld kunnen worden dat bij de inwisseling van de bonnen tegen de cd een fictieve levering plaatsvindt. De boekhandelaar is bij de verkoop van de boeken over de winkelprijs 6/106 aan btw verschuldigd. De btw die op de aanschaf van de boeken drukt brengt hij uiteraard volledig in aftrek. De boekhandelaar kan de op de aanschaf van de cd drukkende btw in aftrek brengen maar bij de verstrekking om niet van de cd (tegen inlevering van de bonnen) is hij weer btw verschuldigd over de aankoopprijs van de cd (art. 74 btw-richtlijn). Dit laatste volgt uit het Kuwait-arrest. Dit leidt tot een resultaat dat niet ‘Elida Gibbs-conform’ is. In totaal voldoet de leverancier immers btw over de winkelwaarde van de boeken plus de aankoopprijs van de cd, terwijl de klanten slechts de winkelwaarde van de boeken betaald hebben. Ook het Elida Gibbs-arrest8 pleit in situaties als deze voor de in voorgaande voorbeelden al bepleite aanpak waarin de boekhandelaar op het tijdstip van het verstrekken van de cd geacht wordt een prijsvermindering te verlenen op de koopprijs van de boeken. Als hiervan wordt uitgegaan heeft hij recht op teruggaaf van 6/106 van de prijsvermindering, die ik zou willen stellen op de aankoopprijs van de cd (de maatstaf van heffing voor de fictieve levering van de cd). De koper wendt de prijsvermindering aan voor de ‘betaling’ van de cd. Ter zake van de levering van de cd is de boekhandelaar 19% btw verschuldigd. Aldus wordt bereikt dat de boekhandelaar btw is verschuldigd over het bedrag dat hij feitelijk in totaal heeft ontvangen (namelijk € 300), waarbij hij dan 6/106 verschuldigd is over het bedrag dat hij heeft ontvangen ter zake van de levering van boeken (de totale ontvangsten minus de aankoopprijs van de verstrekte cd’s) en 19/119 verschuldigd is over de aankoopprijs van de verstrekte cd’s.

De kopers van de pampers kunnen op de pamperverpakking een bon uitknippen. Als een koper 20 bonnen heeft gespaard krijgt hij van de fabrikant of van het attractiepark tegen overlegging van de 20 bonnen een gratis toegangsbewijs. De exploitant van het attractiepark stuurt de 20 bonnen op naar de fabrikant en brengt aan de fabrikant € 25 voor het toegangsbewijs in rekening. De normale prijs voor een toegangsbewijs is € 35 (incl. btw).

De zegelregeling (art. 21 Uitvoeringsbesluit OB) lijkt hierop niet van toepassing, omdat die alleen ziet op de inwisseling van zegels/bonnen tegen goederen.9 Hier is sprake van een dienst (het verlenen van toegang tot een attractiepark). Ook in het Besluit van 5 november 2001, nr. CPP 2001/2160 M, V-N 2001/60.1. wordt met geen woord gerept over hoe te handelen bij de inwisseling van zegels tegen diensten. Het lijkt echter logisch om bij diensten uit te gaan van dezelfde regels als bij goederen. Dat zou in dit geval betekenen dat de exploitant van het attractiepark over de € 25 die hij van de fabrikant ontvangt 6/106 aan btw voldoet; dat de fabrikant de btw die de exploitant van het attractiepark eventueel in rekening brengt niet in aftrek brengt en dat de fabrikant een teruggaaf krijgt van 19/119 × € 25.10 De fabrikant verstrekt immers een korting (in natura) op de prijs van de pampers, daarvoor heeft hij recht op teruggaaf. Deze aanpak is tevens ‘Elida Gibbs-conform’ want hij bereikt dat niet meer btw wordt voldaan dan over de totale tegenprestatie die door de eindverbruiker voor de aanschaf van de pampers is betaald.

Als de zegelregeling en het Besluit niet (analoog) van toepassing zijn, rijst de vraag of de fabrikant met de verstrekking van het toegangsbewijs tot het attractiepark een fictieve dienst in de zin van art. 26, lid 1, letter b, btw-richtlijn (art. 4, lid 2, letter b, wet) verricht, ter zake waarvan hij btw is verschuldigd over de gemaakte kosten (art. 75, btw-richtlijn, art. 8, lid 7, wet). Ik meen dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord.

In de eerste plaats wordt in de MvT bij het Belastingplan 2007 (blz. 60) het volgende opgemerkt over art. 4, lid 2, letter b:

In de tweede plaats kan men zich in dit geval afvragen of de dienst bestaande in het verlenen van toegang tot het attractiepark (de toegang wordt verkregen op vertoon van het toegangsbewijs) geacht moet worden te zijn verricht door de exploitant van het attractiepark aan de fabrikant en door de fabrikant aan de consument. Ik meen dat dit moeilijk anders gezien kan worden dan dat de dienst direct door de exploitant van het attractiepark wordt verricht aan de consument. De 20 bonnen zijn niet meer dan ‘het instrument’ waarmee de consument aan de exploitant kenbaar maakt dat de fabrikant voor het toegangsbewijs zal betalen. Dit zal niet anders zijn in het geval dat de fabrikant de toegangsbewijzen inkoopt en verstrekt aan de consumenten. Op het moment dat de consument zich op vertoon van het toegangsbewijs toegang verschaft tot het attractiepark, verleent de exploitant van het attractiepark een dienst aan de consument.

Een en ander heeft als gevolg dat de ondernemer die het gratis toegangsbewijs voor het attractiepark verstrekt geen fictieve dienst verricht. Maar omdat de fabrikant de eventueel door de exploitant van het attractiepark in rekening te brengen btw niet in aftrek kan brengen12, zou toch het niet-‘Elida Gibbs-conforme’ resultaat zijn dat er btw drukt op de volledige prijs die door de kopers van de pampers is betaald én op de waarde van het geschenk.

Met een beroep op het Elida Gibbs-arrest zou mijns inziens gesteld kunnen worden dat de fabrikant zijn maatstaf van heffing kan verminderen met de in geld uit te drukken tegenwaarde van de door hem verstrekte ‘korting in natura’. Dat zou dan leiden tot een teruggaaf van 19/119 × € 25. Ik zie niet in waarom het principe van het Elida Gibbs-arrest alleen van toepassing zou zijn op kortingen die contant worden verleend. Uiteraard is dan wel vereist dat er een directe relatie bestaat tussen de verkregen ‘korting in natura’ en de leveringen en diensten waarop deze korting dan betrekking heeft. Op deze manier wordt een resultaat bereikt dat gelijk is aan het resultaat dat thans bereikt kan worden met (analoge) toepassing van art. 21 Uitvoeringsbesluit OB en het Besluit.

De eerste vraag die, aan de hand van de door het Hof van Justitie EU in het CPP- en Levob-arrest ontwikkelde criteria, beantwoord moet worden is of de levering van het speelgoedje opgaat in de levering van het eten en drinken. Als het antwoord op deze vraag bevestigend is, is er geen sprake meer van een geschenk en kan er geen fictieve heffing aan de orde zijn. Als de levering van het speelgoedje wel gezien moet worden als een afzonderlijke levering, is de volgende vraag of een deel van de vergoeding hieraan toegerekend moet worden. Als dat het geval is, zal ook niet meer aan een fictieve heffing toegekomen kunnen worden (op basis van het Hotel Scandic-arrest). Over het aan het speelgoedje toe te rekenen deel van de vergoeding is 19% btw verschuldigd.

Indien de levering van het speelgoedje een afzonderlijke levering is, maar zonder vergoeding, dus om niet, zal sprake zijn van een fictieve levering. In casu zal echter op grond van art. 3, lid 8, niet aan heffing worden toegekomen, als de waarde (aanschafkosten) van het speeltje minder dan € 1513 bedraagt. De exploitant kan de btw die drukt op de aanschaf van de speelgoedjes wel in aftrek brengen op grond van art. 15, lid 7, letter b, wet.

Ik heb aan dit voorbeeld al aandacht besteed in onderdeel 5.3.9. Daar was mijn conclusie dat de wasmiddelenfabrikant door het gelegenheid geven tot deelname aan een kansspel en het uitloven van prijzen een fictieve dienst verricht. In voorbeeld 6 heb ik al uiteengezet dat Nederlandse wetgever geen fictieve dienst heeft voorzien als de dienst eerst door de ondernemer is ingekocht.

Ik pleit in casu voor de volgende aanpak. De wasmiddelenfabrikant kan alle voorbelasting die drukt op de promotiecampagne, met uitzondering van de btw die drukt op de aanschaf van de prijzen, in aftrek brengen. Het gaat dan met name om de btw die drukt op de kosten voor het organiseren van het kansspel (zoals de kosten van reclamebureau, juridisch adviseur, promotiemateriaal, enz.). Als het gelegenheid geven tot deelname aan een gratis kansspel al in beginsel aanleiding zou geven tot een fictieve dienst14, neem ik aan dat het gaat om diensten met een zeer geringe waarde per klant. Bij geschenken van geringe waarde (dat wil zeggen minder dan € 15) blijft de fictieve heffing achterwege. Dit is geregeld in art. 3, lid 8, wet, dat ziet op de fictieve levering van goederen. Een gelijkluidende bepaling met betrekking tot diensten kennen wet noch richtlijn. Ik vind het echter alleszins redelijk heffing ook achterwege te laten bij gratis diensten van geringe waarde.

De verstrekking van de prijzen (ervan uitgaande dat de aanschafprijs van de prijzen meer dan € 15 per prijs bedraagt) leidt tot fictieve leveringen (en evt. diensten). De voorbelasting is aftrekbaar maar ter zake van de fictieve leveringen is btw verschuldigd over de uitgaven. Evenals in voorbeeld 6 ben ik van mening dat, om tot een ‘Elida Gibbs-conforme’ uitkomst te komen, de wasmiddelenfabrikant in aanmerking zou moeten komen voor teruggaaf van btw over de waarde van de korting die hij (in natura) geeft aan de kopers van de pampers. De maatstaf van heffing bij de wasmiddelenfabrikant is zijn verkoopprijs minus de kosten die hij heeft gemaakt voor de prijzen.

Tot 1 januari 2007 kon de autodealer de voorbelasting op de aanschaf van de dvd in aftrek brengen. Het Bua was niet van toepassing, omdat er geen sprake was van een relatiegeschenk of andere gift in de zin van het Bua. Vanaf 1 januari 2007 verandert dit niet als de dvd een kostprijs heeft van minder dan € 15. Als de kostprijs meer dan € 15 bedraagt zal er sprake zijn van een fictieve levering.