5.7.4 Conclusie

Een vastgoedtransactie op grond van een koop-/aannemingsovereenkomst bestaat niet in de levering van vastgoed enerzijds en het verrichten van aannemingswerkzaamheden anderzijds, maar kwalificeert volgens het Don Bosco-arrest en het KPC Herning-arrest als een onsplitsbare handeling indien deze handelingen door dezelfde belastingplichtige worden verricht en op elkaar aansluiten. Wat in dat geval het object van deze levering is, hangt af van het resultaat van de aannemingswerkzaamheden waartoe de verkoper zich jegens de koper heeft verbonden. Hierbij zijn naar mijn mening de volgende scenario’s denkbaar:

Naar mijn mening doet de uitleg van het Hof van Justitie recht aan de concurrentieneutraliteit, aangezien wordt bewerkstelligd dat de levering van het vastgoed door de belastingplichtige na afronding van de aannemingswerkzaamheden dezelfde btw-behandeling krijgt als de soortgelijke levering van het vastgoed vóór of tijdens het verrichten van de door de belastingplichtige te verrichten aannemingswerkzaamheden. In beide gevallen heeft de verkoper zich jegens de koper immers verbonden tot het verrichten van dezelfde handelingen.

Bij een gescheiden koop-/aannemingsovereenkomst op grond waarvan de levering van het vastgoed en de aannemingswerkzaamheden door verschillende belastingplichtigen plaatsvindt gaat die vlieger niet op, omdat geen sprake is van een samengestelde prestatie. De verkoper levert in dat geval uitsluitend het vastgoed aan de koper. Ook bij een koop-/aannemingsovereenkomst waarbij de aannemingswerkzaamheden niet aansluiten op de overdracht van het vastgoed is naar mijn mening geen sprake één onsplitsbare levering, omdat de aannemingswerkzaamheden die de verkoper verricht geen onverbrekelijke eenheid vormen met de levering van het vastgoed. Het is waar dat dit betekent dat partijen met hetgeen zij over en weer overeenkomen kunnen sturen op het gewenste object van levering, maar naar mijn mening is dit inherent aan het feit dat de Europese btw een transactiebelasting is. Van strijd met de concurrentieneutraliteit is naar mijn mening geen sprake, omdat het gaat om een keuze tussen verschillende (lees: geen soortgelijke) handelingen. Die keuzemogelijkheid is overigens ook begrensd, aangezien niet de papieren werkelijkheid maar de economische realiteit beslissend is voor het object van levering. Daarnaast zal het in de praktijk ook niet altijd mogelijk zijn om (bepaal)de aannemingswerkzaamheden te ‘verschuiven’ naar een andere partij, bijvoorbeeld omdat een partij de daaraan verbonden risico’s niet wil dragen of omdat garantieregelingen in de bouwsector een obstakel vormen.

Uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie volgt dat ook indien de aannemingswerkzaamheden pas na de eigendomsoverdracht worden afgerond, deze levering plaatsvindt op het moment van de overdracht van de macht om als een eigenaar over het vastgoed te beschikken (in beginsel de eigendomsoverdracht). Dat de Hoge Raad het leveringsmoment in deze situatie heeft verschoven naar het moment van de afronding van de aannemingswerkzaamheden, acht ik hiermee in strijd.