2.3.3 Economische invalshoek in het belastingrecht

Belastingen hebben een impact op de burger, bedrijven, de overheid en de economie als geheel. Voor zowel de Nederlandse als de Duitse overheid zijn belastingen de belangrijkste inkomensbron en een middel om economische en maatschappelijke doeleinden na te streven. Naast een sterk juridisch karakter hebben belastingen dus ook een sterke economische dimensie.1

Verburg geeft aan dat de fiscale wetgeving zodanig moet zijn ingericht dat het bedrijfsleven erop mag rekenen dat het in zijn groei en expansie niet onnodig wordt belemmerd.2 Zowel de Nederlandse als de Duitse wetgever heeft dat onderkend en, zoals nog zal blijken, is in beide landen rekening gehouden met bijvoorbeeld de economische dimensie van concernvorming. Beide landen kennen namelijk het fiscale leerstuk van de deelnemingsvrijstelling, een fiscale eenheidsregime en fusie– en splitsingsfaciliteiten, waarbij economische uitgangspunten net zo, of wellicht nog wel belangrijker zijn dan de juridische uitgangspunten.

De Hosson erkent ook dat het fiscale recht regelmatig de (juridische) rechtspersoonlijkheidsmantel van de dochtervennootschap doorbreekt, bijvoorbeeld waar het, als een regeling de belastingheffing van een groep vennootschappen in aanmerking neemt (fiscale eenheid, Organschaft, group relief, enz.), of als antimisbruikmaatregel, CFC-achtige wetgeving toepast. Anderzijds bestaat er volgens hem een typisch fiscaalrechtelijke regel dat de winst van een filiaal (vaste inrichting) zoveel mogelijk dient te worden vastgesteld als ware sprake van een onafhankelijke onderneming.3 Desens geeft aan dat economische omstandigheden soms botsen met de juridische zelfstandigheid van rechtspersonen, zodat bijzondere regelingen voor verbonden ondernemingen noodzakelijk zijn.4

Daarnaast is er bij bepaalde leerstukken meer aandacht voor de materiële (economische) werkelijkheid in plaats van de juridische vormgeving (denk bijvoorbeeld aan leningen die fiscaal kunnen worden geherkwalificeerd in kapitaal). In sommige gevallen geldt eenduidig het “substance over form’’ principe.5

In de komende hoofdstukken zal blijken dat er zowel in Duitsland als in Nederland een spanning bestaat tussen juridische en economische uitgangspunten. Deze spanning uit zich in mijn onderzoek met name bij het belasten op concernniveau (economisch uitgangspunt) en de hoofdregel in de vennootschapsbelasting respectievelijk Körperschaftsteuer dat ieder lichaam juridisch gezien zelfstandig belastingplichtig is. In beide landen bestaat er zowel historisch als in het huidige recht niet zoiets als een (gesloten) fiscaal systeem voor belastingheffing van concerns. Er bestaan verschillende fiscale wettelijke regelingen die op concerns van toepassing zijn, maar wat betreft ratio, voorwaarden en uitwerking van elkaar verschillen.

Het rekening houden met economische aspecten binnen de fiscaliteit komt in mijn onderzoek ook terug bij de fiscaal-juridische toets uit mijn toetsingskader (waarbij vanuit het neutraliteitsbeginsel belastingheffing zo min mogelijk economisch verstorend mag zijn) en de kwaliteitseis van “onderlinge afstemming’’ (zie hoofdstuk 1.3.2.4).