3.6.1.1 Omzetting van een rechtspersoon tot wiens vermogen een onroerende zaak behoort

Van het vermogen van de omzettende rechtspersoon kunnen in Nederland gelegen onroerende zaken of rechten, waaraan deze zijn onderworpen, deel uitmaken. Ook kan daartoe een aanmerkelijk belang behoren in een lichaam als bedoeld in art. 4 lid 1 WBR 1970, een zogenoemd onroerendezaaklichaam. Alsdan rijst de vraag of de omzetting van de rechtspersoon een belaste verkrijging impliceert in de zin van art. 2 WBR 1970. Anders dan onder de voorlopers van art. 2:18 BW het geval was, ontbreekt een specifieke bepaling ten aanzien van de omzetting van rechtspersonen. Zo bepaalde art. 19 lid 6 Wet op de stichtingen 1956 uitdrukkelijk dat ter zake van de onder deze wet mogelijke omzettingen, te weten omzetting van een stichting in een (coöperatieve) vereniging of NV, onder andere géén registratierecht op akten, houdende overdracht van binnen het Rijk gelegen of gevestigde onroerende zaken was verschuldigd.1 De toelichting op deze bepaling was uiterst summier: ‘De mogelijkheid tot omzetting wordt begunstigd door een vrijstelling van recht.’2 Ook de omzettingsregeling van art. 2:19 en art. 2:20 BW (oud) werd vergezeld door een vrijstelling voor de heffing van overdrachtsbelasting. Art. 15 lid 1 onderdeel n (oud) WBR 1970 bepaalde dat van de belasting is vrijgesteld ‘de verkrijging krachtens een overgang als bedoeld in de artikelen 2:19 en 2:20 BW’.3 Met de invoering van art. 2:18 BW is art. 15 lid 1 onderdeel n (oud) WBR 1970 komen te vervallen. De wetgever lichtte dit als volgt toe:4

Uit het bovenstaande citaat blijkt dat de wetgever bewust een vrijstelling voor de heffing van overdrachtsbelasting achterwege heeft gelaten voor de omzetting van rechtspersonen op de voet van art. 2:18 BW bij gebrek aan een belastbaar feit. Dit lag anders bij de voorlopers van art. 2:18 BW; zowel bij de omzetting op de voet van art. 19 Wet op de stichtingen 1956 als de omzetting op de voet van art. 2:19 en 2:20 BW (oud) was sprake van een overgang van vermogen onder algemene titel. Omdat blijkens het in art. 2:18 lid 8 BW vervatte behoud van rechtspersoonlijkheid géén sprake is van een (juridische of economische) vermogensovergang is heffing van overdrachtsbelasting van de omzettende rechtspersoon niet aan de orde. De onroerende zaken blijven aldus bij de omzettende rechtspersoon. Daarbij is de aan de orde zijnde omzettingsvorm niet relevant. De Staatssecretaris van Financiën is blijkens onderdeel 6 van het Besluit van 9 maart 2006, nr. CPP2005/2571M, BNB 2006/146 dezelfde mening toegedaan. Aldaar merkt de bewindsman kort en bondig op:

Aldus is de omzettende rechtspersoon zélf geen overdrachtsbelasting verschuldigd met betrekking tot een van zijn vermogen deel uitmakende onroerende zaak of een van zijn vermogen deel uitmakend aanmerkelijk belang in een zogenoemd onroerendezaaklichaam in de zin van art. 4 WBR 1970. Hetzelfde geldt als de omzettende rechtspersoon (voor of na de omzetting, dan wel zowel voor als na de omzetting) als onroerendzaaklichaam moet worden aangemerkt; ook dan is de omzettende rechtspersoon geen overdrachtsbelasting verschuldigd.5 In deze laatste situatie ligt dat onder omstandigheden evenwel anders ten aanzien van de aandeelhouders in de omzettende rechtspersoon (zie par. 3.6.1.2 hierna).