7.8.2.2.1 Wetsgeschiedenis eredienstuitzondering

De uitzondering voor kerkgebouwen en andere tot de openbare eredienst bestemde onroerende zaken heeft historische redenen1 en voert terug tot de Wet op de grondbelasting van 1870, die een uitzondering kende voor “gebouwen, uitsluitend dienende tot openbare eeredienst” (art. 25, onderdeel c).2 In die wet bestond ook een uitzondering voor onder meer gebouwen “uitsluitend dienende tot instellingen van weldadigheid (…) voor zoover de armenverzorging binnen die gebouwen plaats heeft” (art. 25, onderdeel f) en “gebouwen, uitsluitend dienende tot inrigtingen ter bevordering van kunsten en wetenschappen of ten algemeenen nutte, mits, niet tevens gebezigd tot uitspanning of gezellig verkeer of tot het geven van muziek- of danspartijen of andere vermakelijkheden”(art. 25, onderdeel g). Als motivering voor al deze uitzonderingen werd aangedragen dat het ging om gebouwen tot algemeen nut.3

Bij de redactie van de vrijstellingsbepalingen in de Wet op de belasting van de doode hand 19334 werd deels gebruik gemaakt van de vrijstellingen in de Wet op de grondbelasting. De uitzondering voor gebouwen bestemd voor openbare eredienst werd in de toelichting op de Wet op de belasting van de doode hand 1933 als volgt gemotiveerd. De belastingheffing ligt in de sfeer van economische activiteit maar kerkgebouwen en andere tot de openbare eredienst bestemde zaken beschouwde de wetgever als ‘daarboven uit te zijn geheven’5 en ‘behorende tot de geestelijke sfeer’6 omdat de kerken destijds geen economische activiteit verrichtten. In de afgelopen decennia blijken kerken wel economische activiteit te kunnen verrichten – zoals commerciële verhuur – en het kerkgebouw aan te wenden voor andere doeleinden dan de openbare eredienst. De Wet op de belasting van de doode hand 1933 bevatte ook een uitzondering voor andere gebouwen die het algemeen nut dienden.7 Daar waar de wet op de grondbelasting 1870 voor de eredienstuitzondering als voorwaarde stelde dat de gebouwen uitsluitend voor openbare eredienst dienden, is dit later veranderd in de eis ‘in hoofdzaak bestemd voor’, die nu nog steeds in de huidige ozb-regeling voor de eredienstuitzondering geldt.

De ozb-regeling is in 1970 ingevoerd.8 Het oorspronkelijke wetsvoorstel bevatte geen verplichte uitzondering voor openbare eredienst en bezinningssamenkomsten. De bewindslieden die het wetsvoorstel hadden ingediend, namen toen het standpunt in dat de vrijheid van gemeenten niet verder beperkt mocht worden dan onvermijdelijk was en de gemeenten op het gebied van de vrijstellingen in de gemeentelijke belastingen zoveel mogelijk de vrije hand moest worden gelaten.9 Het kwam deze bewindslieden niet juist voor om de in de Wet op de grondbelasting (voorloper van de ozb) bestaande vrijstellingen – zoals voor kerkgebouwen – over te nemen alsof het verkregen rechten waren. De belastingwetgeving moet immers voortdurend worden aangepast aan de omstandigheden, aldus deze bewindslieden.10 Via amendementen is tijdens de behandeling van het wetsvoorstel tot invoering van de ozb het aantal verplichte uitzonderingen uitgebreid met onder meer de eredienstuitzondering.11 De eredienstuitzondering is ingevoerd via amendement Kieft, Andriessen, Scholten en Koning.12 De indieners van dit amendement achtten het onjuist om de mogelijkheid om voor kerken een uitzondering te maken over te laten aan alle afzonderlijke gemeenten terwijl de uitzondering voor kerken sinds jaar en dag in de grondbelasting werd gekend.13 Bovendien hadden zij er overwegende bezwaren tegen om de fiscale lasten voor kerkgenootschappen te gaan verzwaren.14

De uitbreiding van de eredienstuitzondering tot onroerende zaken bestemd voor bezinningssamenkomsten van levensbeschouwelijke aard is via het subamendement Vellenga en Franssen tegelijk ingevoerd met de eredienstuitzondering voor onroerende zaken bestemd voor openbare eredienst.15 De indieners onderbouwden dit amendement tijdens de parlementaire behandeling vanuit “de zaak van de rechtsgelijkheid”, namelijk de gelijkstelling van gebouwen voor openbare bezinningssamenkomsten met die voor openbare erediensten.16 De overige onder de grondbelasting geldende vrijstellingen voor gebouwen die dienden tot algemeen nut werden niet overgenomen in de ozb.

In de parlementaire geschiedenis van de eredienstuitzondering zie ik geen objectieve en redelijke rechtvaardigingsgrond voor het wel toekennen van een uitzondering voor onroerende zaken bestemd voor samenkomsten van religieuze en levensbeschouwelijke aard maar niet voor onroerende zaken bestemd voor activiteiten van andere anbi’s. De wet op de grondbelasting maakte bij de uitzonderingen geen onderscheid tussen gebouwen voor openbare eredienst en (andere) gebouwen voor algemeen nut. In de Wet op de belasting van de doode hand 1933 was de onderbouwing dat kerkgenootschappen niet deelnamen aan het economisch verkeer. Dit is niet meer het geval. In de ozb-regeling van 1970 was het uitgangspunt van de wetgever om zo min mogelijk verplichte vrijstellingen op te nemen, maar via amendementen is de uitzondering voor openbare eredienst en openbare bezinningssamenkomsten – samen met de uitzondering voor NSW-landgoederen en natuurterreinen – er toch weer ingekomen. De motivering hiervoor was dat die uitzondering al zolang voor kerken had gegolden en de fiscale lasten voor kerken volgens de indieners van het amendement niet verzwaard mochten worden. Een ESBL-onderzoek uit 2019 concludeert dan ook dat de politieke wens om kerkgenootschappen te bevoordelen voorop heeft gestaan bij de invoering van de eredienstuitzondering in de ozb.17 De in de grondbelasting bestaande uitzonderingen voor weldadigheid, kunst, wetenschap of ander algemeen nut, werden niet overgenomen in de ozb-regeling van 1970.

Dat de eredienstuitzondering voor rsli’s historisch zo gegroeid is, vormt geen objectieve en redelijke rechtvaardigingsgrond om die faciliteit te beperken tot rsli’s en niet uit te breiden naar overige anbi’s. Historische redenen vormen geen objectieve en redelijke rechtvaardigingsgrond, omdat de samenleving verandert en de rol die kerkgenootschappen en overige anbi’s in de samenleving vervullen, ook kan veranderen en de belastingwetgeving daaraan moet worden aangepast.

In dit verband wil ik wijzen op een uitspraak van de Hoge Raad, die voor een kerkenvrijstelling in de rioolheffing openbare toegankelijkheid van een gebouw waarvan het gebruik het algemeen belang dient, een objectieve en redelijke rechtvaardiging acht.18 Deze uitspraak van de Hoge Raad ziet weliswaar op de rioolheffing, maar het ligt voor de hand dat dit voor de ozb niet anders zal zijn. De Hoge Raad geeft echter niet aan of dit betekent dat ook andere openbaar toegankelijke gebouwen waarvan het gebruik het algemeen belang dient, in aanmerking komen voor een dergelijke vrijstelling. Die vraag blijft dus openstaan.19 Met Cheung20 ben ik van mening dat deze rechtvaardigingsgrond een soortgelijke vrijstelling rechtvaardigt voor andere openbare gebouwen voor algemeen nut, zoals musea, concertgebouwen, theaters, ziekenhuizen en bibliotheken.