7.3.4.1 Inleiding

Een criterium dat in de jurisprudentie van het Hof van Justitie niet nader is uitgewerkt is ‘duurzaam’. Het Hof stelt dat sprake moet zijn van een zekere bestendigheid, de ondernemer dient duurzaam over het nodige personeel en de nodige middelen te beschikken.1 In ARO Lease herformuleert het Hof dit later tot een structuur met een voldoende mate van duurzaamheid.2 In de directe belastingen wordt onderscheid gemaakt tussen vast naar tijd en vast naar plaats. Vast naar tijd ziet op de periode gedurende welke de ondernemer over het personeel en de middelen beschikt en hiermee ook daadwerkelijk activiteiten verricht. Vast naar plaats ziet op de verbondenheid met een specifiek geografisch punt (zie paragraaf 6.4.4.2). Daarbij zou onderscheid kunnen worden gemaakt tussen de situatie waarin de inrichting aard- en nagelvast is, de inrichting weliswaar verplaatsbaar is, maar voor het verrichten van de desbetreffende activiteiten vereist is dat deze gedurende een bepaalde tijd ter plaatse aanwezig is3 en de situatie waarin de inrichting voortdurend in beweging is, zoals in de zaken Berkholz en Faaborg-Gelting Linien. Mijns inziens heeft het Hof met duurzaamheid in de btw het oog op duurzaamheid naar tijd. De verbondenheid met een specifieke plaats is geen vereiste voor het bestaan van een vaste inrichting in de btw.4 Indien dit namelijk een vereiste is, had het Hof dit kunnen aangrijpen om in de zaken Berkholz en Faaborg-Gelting Linien het bestaan van een vaste inrichting in ieder geval op basis daarvan in twijfel te trekken. Ook uit Mededeling 22 blijkt niet dat een duurzame verbondenheid met een bepaald geografisch punt of in elk geval het grondgebied van een land is vereist voor het bestaan van een vaste inrichting. Mededeling 22 spreekt van een duurzaam geëxploiteerde bedrijfsinrichting, waarbij de duurzaamheid wordt gekoppeld aan het exploiteren. Het is dus voldoende dat de ondernemer gedurende een bepaalde periode over personeel en middelen beschikt waarmee hij prestaties verricht. Dat de ondernemer deze inrichting vervolgens verplaatst over het grondgebied van verschillende landen, lijkt op zich niet af te doen aan het bestaan van een vaste inrichting. Een zeer kortstondige aanwezigheid op het grondgebied van een lidstaat maakt deze lidstaat echter niet het meest nuttige aanknopingspunt voor belastingheffing. Het levert derhalve geen fiscaal rationele oplossing op om hierbij aan te knopen. De administratieve lasten van het voldoen van btw en de controle hierop in een ander land moeten in een dergelijk geval te zwaar worden geacht (zie verder paragraaf 7.4). In het vervolg van deze paragraaf komt allereerst de vraag aan de orde hoe duurzaamheid naar tijd in de btw moet worden ingevuld. In paragraaf 7.3.4.3 zal worden gekeken naar de verbondenheid met een bepaalde plaats.

De duurzaamheid naar tijd kan worden opgevat als het vereiste dat de ondernemer gedurende een bepaalde periode niet alleen de beschikking heeft over personeel en middelen, maar ook de samenhang tussen dit personeel en deze middelen die wordt gevormd door de gezamenlijke bestemming om een bepaalde activiteit te verrichten gedurende die periode behoudt. Ook is het mijns inziens voor de toepassing van art. 45 btw-richtlijn (tekst vanaf 2010) van belang dat de ondernemer gedurende die periode daadwerkelijk prestaties verricht vanuit deze inrichting. Op grond van art. 45 btw-richtlijn vindt heffing plaats in het land waar de dienstverrichter is gevestigd. De periode gedurende welke een ondernemer over personeel en middelen dient te beschikken kan in absolute zin worden bekeken, Alleen de zuivere bestaansduur is dan van belang. Ook het aantal prestaties dat de ondernemer verricht, de omvang van deze prestaties indien dit er slechts weinig zijn of de aard van de onderneming kunnen echter bijvoorbeeld van belang zijn.5