6.2.1.3.b Invorderingsfaciliteit bij schuldigerkenning van de koopsom

Indien (een gedeelte van) een onderneming tegen schuldigerkenning wordt overgedragen kan, onder voorwaarden, de in art. 25, achttiende lid, IW 1990 opgenomen invorderingsfaciliteit worden toegepast. In paragraaf 4.3.3.2 was mijn conclusie dat deze invorderingsfaciliteit bijdraagt aan het wegnemen van een liquiditeitsprobleem.

Bij een overdracht tegen schuldigerkenning komen geen middelen vrij om de belasting te voldoen. Dit kan ertoe leiden dat de overdracht van een onderneming niet doorgaat als de belasting niet kan worden betaald. Indien de overdrager tegen schuldigerkenning wil overdragen, en uitstel van betaling krijgt voor de belastingclaim, betekent dit voor de overnemer dat een eventueel financieringsprobleem wordt opgelost. Dit zijn voor mij valide argumenten om de in art. 25, achttiende lid, IW 1990 opgenomen invorderingsfaciliteit te behouden.1

Toch kan ook bij een overdracht tegen schuldigerkenning de overdrager anderszins over de middelen beschikken om de belasting te voldoen. Zoals in de vorige paragraaf aan de orde kwam, moet worden nagegaan welke voorwaarden aan de faciliteit kunnen worden gekoppeld om hiermee rekening te houden. Een vermogenstoets wijs ik hier op dezelfde gronden af als ik in de vorige paragraaf heb gedaan. Verder dient de invorderingsfaciliteit ook in deze gevallen rentedragend te zijn (zie voor de verdere voorwaarden uitgebreider paragraaf 6.2.1.3.a). In paragraaf 6.2.1.3.a betrof het de faciliteit op basis waarvan uitstel van betaling wordt verleend als gevolg van het overlijden van de winstgenieter. Bij het overlijden van de winstgenieter behoeft geen zekerheid teworden gesteld. Ik heb aangegeven dat dit, indien hieraan wordt vastgehouden, een opslag op het rentepercentage rechtvaardigt. Dit is niet aan de orde voor de onderhavige faciliteit. Op grond van de eerste volzin van art. 25, achttiende lid, IW 1990 moet zekerheid worden gesteld. In de toelichting op het amendement dat heeft geleid tot de invoering van de faciliteit is aangegeven dat in voorkomende gevallen ook zekerheid kan worden gesteld door het aan de ontvanger verpanden van (een deel van) de vordering op de koper.2, 3 Indien het op enig moment minder gaat met de onderneming van de koper, kan deze vorm van zekerheid een aanmerkelijk risico voor de overheid vormen. Dit zou naar mijn mening een opslag op het rentetarief rechtvaardigen.

De duur van het uitstel wordt in art. 25, achttiende lid, IW 1990 gekoppeld aan de overeengekomen aflossingsperiode maar bedraagt maximaal tien jaren.4 In paragraaf 4.3.3.5 heb ik aangegeven een maximale termijn van tien jaren acceptabel te vinden. Het uitstel wordt op grond van art. 25, negentiende lid, IW 1990 evenredig beëindigd. Indien versneld wordt afgelost, heeft dit gevolgen voor het uitstel (art. 25, negentiende lid, tweede volzin, onderdeel d, IW 1990).5 Na de versnelde aflossing moet opnieuw worden berekend hoeveel het uitstel op dat moment zou mogen bedragen. Ook wordt rekening gehouden met de situatie waarbij de overnemer minder aflost dan het wettelijk veronderstelde evenredige aflossingsschema en de belastingschuldige pas later een belastingaanslag krijgt opgelegd (art. 25, negentiende lid, tweede volzin, onderdeel e, IW 1990). In genoemde paragraaf heb ik aangegeven deze voorwaarden doeltreffend te vinden. De wetgever wil uitstel van betaling verlenen bij overdracht tegen schuldigerkenning en wenst vervolgens rekening te houden met de aflossingsduur en versnelde aflossingen. Voor het bedrag van de aflossingen is verder uitstel niet meer nodig. Deze methodiek moet naar mijn mening ook gelden indien ab-aandelen tegen schuldigerkenning worden overgedragen (art. 25, negende lid, IW 1990). Dit werk ik uit in paragraaf 6.2.1.4.b.

Op grond van art. 25, negentiende lid, IW 1990 geldt dat het uitstel wordt beëindigd indien de belastingschuldige overlijdt. Deze bepaling is niet opgenomen in art. 25, negende lid, IW 1990. Ik bepleit aan te sluiten bij laatstgenoemde bepaling omdat de belastingschuld als gevolg van het overlijden van de belastingschuldige overgaat op zijn erfgenamen.6 Indien partijen blijven voldoen aan de voorwaarden is het niet nodig het uitstel te beëindigen.

De doelmatigheid wordt door het ingewikkelde karakter van de faciliteit negatief beïnvloed. Dit vormt naar mijn mening evenwel geen argument om een wijziging op dit punt door te voeren. Het is reëel te veronderstellen dat er wordt afgelost en hier vervolgens het bedrag waarvoor uitstel kan worden verleend op aan te passen. Hiermee wijkt deze invorderingsfaciliteit qua systematiek af van de in de vorige paragraaf behandelde invorderingsfaciliteit. Bij overlijden van de winstgenieter wordt uitstel gegeven voor een periode van tien jaren. Daar geldt geen evenredige vermindering van het uitstel. Dit verschil tussen beide invorderingsfaciliteiten acht ik verdedigbaar. Bij overlijden van de winstgenieter is de belastingschuld een schuld van de nalatenschap. Er is geen aanleiding het uitstel evenredig te verminderen.

Ten aanzien van de overige voorwaarden is nog onduidelijk welke gevolgen moeten worden verbonden aan het feit dat op grond van art. 25, achttiende lid, eerste volzin, IW 1990 de onderneming moet worden overgedragen aan een natuurlijk persoon. Het is onduidelijk of de overnemer/natuurlijk persoon gedurende de periode van het uitstel de onderneming mag inbrengen in een kapitaalvennootschap. Naar mijn mening moet dit mogelijk zijn. De overnemer moet zelf kunnen beslissen in welke rechtsvorm deze de onderneming gaat uitoefenen. In de tweede volzin van hetzelfde artikellid wordt bepaald dat ingeval de overnemer de onderneming staakt de ontvanger het uitstel kan beëindigen. In de Leidraad Invordering 2008 is ter zake opgenomen dat ‘(…) als de onderneming na de overdracht wederom is gestaakt en de overnemer als gevolg daarvan voldoende liquide middelen heeft verkregen om de verschuldigde overdrachtsprijs te kunnen voldoen’ de ontvanger het uitstel beëindigt.7 Dit duidt erop dat de overnemer de onderneming in zou kunnen brengen in een kapitaalvennootschap en dat dit geen gevolgen zou hebben voor het uitstel van de overdrager. Het verdient aanbeveling dit op duidelijke wijze kenbaar te maken. Overigens kan het voorgaande niet worden bereikt door in art. 25, achttiende lid, IW 1990 op te nemen dat ook kan worden overgedragen aan een kapitaalvennootschap. Dit zou immers een ruisende inbreng in de vennootschap mogelijk maken, hetgeen niet aansluit bij de bedoeling van de faciliteit, zijnde het faciliteren van de overgang naar een, in economisch opzicht, ander subject, aldus de parlementaire geschiedenis.8 Hier stem ik mee in (zie ook paragraaf 4.3.3.5).