10.4.3 Het bewijs van de schuldgradatie (opzet of grove schuld)

Extrapolatie ter zake van het kale beboetbare feit heeft geen betekenis voor het bewijs van de schuldgradatie. De feiten en omstandigheden die de conclusie rechtvaardigen dat de boeteling met opzet of grove schuld heeft gehandeld, zullen door de inspecteur, telkens per jaar en per correctie afzonderlijk, moeten worden gesteld en bewezen.1 In paragraaf 10.4.2.2 heb ik al op enkele mogelijke problemen gewezen, die extrapolatie in het licht van de grondslagkoppeling kan meebrengen. Zo is het object van de schuldgradatie bij extrapolatie naar andere tijdvakken niet duidelijk: hoe kan opzet of grove schuld worden vastgesteld ten aanzien van fouten in een ander tijdvak, als die fouten als zodanig nooit zijn geconstateerd?

Uit de jurisprudentie inzake extrapolatie in KBLux-achtige gevallen kan in dit verband worden afgeleid, dat ook voor het bewijs van de schuldgradatie kan worden geleund op vermoedens en feiten van algemene bekendheid.2 De Hoge Raad oordeelde dat het niet-aangeven van aanzienlijke tegoeden, aangehouden in een land met een bankgeheim, in het algemeen reeds opzet oplevert, nu het van algemene bekendheid is dat dergelijke tegoeden en de vruchten daarvan moeten worden aangegeven.3 Aan de vaststelling van de opzet per afzonderlijk jaar maakte de Hoge Raad, in tegenstelling tot de vaststelling van het kale beboetbare feit, weinig woorden vuil. Voldoende was dat de belastbaarheid ‘voor jaren als de onderhavige’ van algemene bekendheid was.4

Ik versta het arrest zo, dat de relevante feiten in elk afzonderlijk jaar aanwezig waren, zodat er ook wat betreft elk jaar sprake was van voldoende bewijs voor opzet.5 Naar mijn mening mag uit de summiere bewoordingen van de Hoge Raad echter niet worden afgeleid dat het bewijs van opzet in feite min of meer gegeven is zodra vast komt te staan dat een belastingplichtige niet-aangegeven vermogen in het buitenland heeft aangehouden. Hof ’s-Hertogenbosch achtte het bijvoorbeeld ‘niet aannemelijk dat belanghebbende niet wist dat de desbetreffende vragen beantwoord moesten worden’ en achtte mede daarom voorwaardelijk opzet bewezen.6 Naar mijn mening is dat onjuist: dat de boeteling het tegendeel niet aannemelijk maakt, brengt immers nog niet mee dat de inspecteur het positieve bewijs van (voorwaardelijk) opzet heeft geleverd.7 Bovendien hoeft de boeteling niet te bewijzen dat hij geen beboetbaar feit heeft begaan. De facto heeft het Hof de bewijslast dus omgedraaid, hetgeen in strijd is met de onschuldpresumptie.

Het voorgaande geldt a fortiori in het licht van het arrest van de Hoge Raad van 8 april 2022, waarin duidelijk werd dat de inspecteur de centrale stellingen (dus ook de schuldgradatie) ‘beyond reasonable doubt’ moet bewijzen.8 Zoals ik eerder heb opgemerkt,9 is het niet geheel duidelijk of de Hoge Raad ten tijde van de KBLux-zaken die zware bewijsgradatie in het achterhoofd heeft gehad. Het is dus ook niet helemaal zeker of de Hoge Raad van oordeel was dat de inspecteur het bewijs van de schuldgradatie voor elk jaar afzonderlijk ‘beyond reasonable doubt’ heeft geleverd.