5.3.5.6 Kwalificerend TBS-vermogen

Als ondernemingsvermogen wordt ook aangemerkt een onroerende zaak die door de erflater of schenker ter beschikking wordt gesteld op grond van art. 3.92 Wet IB 2001 (art. 35c, eerste lid, onderdeel d, SW 1956).1 De onroerende zaak moet volgens hetzelfde lid wel dienstbaar zijn aan de onderneming van een onder art. 35c, eerste lid, onderdeel c, SW 1956 vallend lichaam. De laatste eis lijkt mij overbodig omdat onder art. 3.92 Wet IB 2001 alleen wordt belast dat gedeelte van de onroerende zaak voor zover deze ter beschikking wordt gesteld. Ten aanzien van de verkrijger van de onroerende zaak wordt aanvullend de eis gesteld dat deze tegelijkertijd2 een kwalificerend belang, als bedoeld in art. 35c, eerste lid, onderdeel c, SW 1956, in de vennootschap krijgt. Indien iemand alleen een onroerende zaak ter beschikking stelt aan een vennootschap maar daarbij geen kwalificerend belang in de vennootschap verkrijgt, is geen sprake van een bedrijfsoverdracht.3 Dit is naar mijn mening juist. Indien evenwel de verkrijger al vóór de schenking of het overlijden door een eerdere bedrijfsoverdracht beschikte over een ab moet de faciliteit wel van toepassing kunnen zijn.4

De wetgever heeft de faciliteit beperkt tot onroerende zaken. In het geval van andere onder art. 3.92 Wet IB 2001 vallende vermogensbestanddelen bestaat geen noodzaak dit vermogen in privé te houden. Ook zou de regeling zowel wetstechnisch als in de uitvoering te ingewikkeld worden.5 Ten aanzien van een vordering op de vennootschap oppert de regering de vordering dan maar om te zetten in aandelenkapitaal. Om voor een onroerende zaak iets soortgelijks te bereiken zou deze moeten worden ingebracht in de BV tegen uitreiking van aandelen, hetgeen de regering bezwaarlijk acht.6^, 7 Ook voor buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen geldt dat een vermogensbestanddeel alleen tot de objectieve onderneming kan behoren indien het een onroerende zaak betreft (art. 7, eerste lid, Uitv.reg. schenk- en erfbelasting). Naar mijn mening komt het evenwel de doeltreffendheid van de regeling ten goede als de faciliteit zodanig wordt uitgebreid dat wordt aangesloten bij de vermogensetiketteringsregels voor IB-ondernemingen. Alle vermogensbestanddelen die bij IB-ondernemingen op grond van art. 3.8 Wet IB 2001 tot het ondernemingsvermogen kunnen worden gerekend moeten kwalificeren. Dit voorstel heb ik ook gedaan voor buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen (zie paragraaf 5.3.5.2). Het voorgaande heeft tot gevolg dat ook de onder art. 3.92 Wet IB 2001 vallende vordering van de dga op zijn vennootschap als ondernemingsvermogen kwalificeert. Dit is ook juist omdat de met de vordering samenhangende schuld in de vennootschap het ondernemingsvermogen vermindert. In feite worden de vordering en schuld gesaldeerd.

Net zoals bij het buitenvennootschappelijk ondernemingsvermogen speelt ook hier de vraag hoe het terbeschikkinggesteld vermogen moet worden meegenomen bij de berekening van de in art. 35b, eerste lid, onderdeel b, ten tweede, SW 1956 opgenomen 100%-vrijstelling van ondernemingsvermogen. Uit een in de parlementaire behandeling opgenomen voorbeeld blijkt dat het terbeschikkinggesteld vermogen voor de berekening van de 100%-vrijstelling bij het totale ‘gewone’ ondernemingsvermogen van de vennootschap moet worden gevoegd.8 Dit lijkt juist indien art. 7, tweede lid, Uitv.reg. schenk- en erfbelasting (terbeschikkinggesteld vermogen behoort tot de objectieve onderneming) in ogenschouw wordt genomen. Het gevolg is wel dat de vrijstelling van een andere verkrijger zonder terbeschikkinggesteld vermogen daardoor wordt beïnvloed.9 Op zich kan ik instemmen met het argument van de regering dat de uiteindelijke vrijstelling niet hoger mag worden dan € 1.028.132. Een andere oplossing is het bedrag van de vrijstelling in eerste instantie te berekenen exclusief het terbeschikkinggesteld vermogen. Indien vervolgens nog een bedrag aan vrijstelling resteert, kan dat worden gebruikt om het terbeschikkinggesteld vermogen (gedeeltelijk) vrij te stellen. Naar mijn mening doet deze oplossing meer recht aan de verkrijger zonder terbeschikkinggesteld vermogen.

Overigens doet zich hier nog wel een verschil voor met de situatie waarbij het pand niet door de ab-houder in privé wordt gehouden, maar door de holdingvennootschap van de ab-houder. Het pand wordt in de werkmaatschappij gebruikt. Alsdan hoeft voor de berekening van de 100%-vrijstelling de waarde van het pand niet tot het totale ‘gewone’ ondernemingsvermogen van de vennootschap te worden gerekend. De vrijstelling van de andere verkrijger, zonder pand, wordt dan niet beïnvloed door het pand van de andere aandeelhouder.10