1.3 Een eerste verkenning van het onderzoeksterrein

Uit een eerste verkenning blijkt echter dat het antwoord niet zomaar is te vinden. In de parlementaire stukken van de AWR heeft de fiscale wetgever niet geëxpliciteerd in welke gevallen moet worden gekozen voor een aanslag- dan wel voor een aangiftebelasting. Verder is er met betrekking tot de heffingsmethoden in de Nederlandse fiscale literatuur vooral aandacht voor de toepassing van relevante wettelijke bepalingen in individuele gevallen (het doen van aangifte, opleggen van aanslagen en boeten, het wel of niet kunnen navorderen en naheffen). Aan het waarom van verschillende heffingsmethoden, een vergelijking daartussen, welke ontwikkelingen zich in de tijd hebben voorgedaan en hoe een keuze tussen de heffingsmethode moet worden gemaakt, wordt daarentegen nauwelijks aandacht besteed.1 Voor zover ik heb kunnen nagaan, is de keuze van de heffingsmethode bijvoorbeeld in geen van de sinds 1925 uitgebrachte Geschriften van de Vereniging voor Belastingwetenschap onderwerp van onderzoek geweest.2 Ter gelegenheid van het vijftigjarig bestaan van de inspecteursvereniging is er in 1935 wel een gedenkboek uitgebracht waarin Den Hartog het vraagstuk rondom de wijze waarop belasting wordt geheven licht aanstipt. Hij richt zich echter vooral op de positie van de aangifte binnen de verschillende heffingstechnieken en niet zozeer op de vraag in welke gevallen welke techniek moet worden gekozen. Toch valt er tussen de regels door te lezen dat Den Hartog van mening is dat daar waar het feiten betreft die eenvoudig kunnen worden gecontroleerd, de belastingplichtige die feiten met behulp van een zogenoemde eigen aangifte (zie meer hierover in paragrafen 2.2.1 en 2.3.1) kan aangeven bij de inspecteur. Daar waar het om moeilijker controleerbare gegevens gaat, heeft die eigen aangifte in zijn ogen minder waarde. Den Hartog noemt in dat verband de toenmalige directe belastingen als voorbeeld. Daar was het de rol van de inspecteur om een inkomen of een vermogen – en daarmee een aanslag – vast te stellen. Echter, ook daar is de inspecteur vaak aangewezen op de informatie die de belastingplichtige hem in de aangifte verschaft, ondanks dat menigeen weet – zo stelt Den Hartog – dat daar in de praktijk het nodige aan schort. In dat geval neemt het belang toe van een goed opgeleid ambtenarenapparaat, dat ook bekend is met de situatie van de belastingplichtigen.3

In hun driedelige handboek ‘Het Belastingrecht. Zijn Grondslagen En Ontwikkelingen’ komen Adriani en Van Hoorn tot de conclusie dat achter de toenmalige groepering van de belastingen naar hun heffingstechnieken (‘directe’ en ‘indirecte’ belastingen) geen uitgebreide gedachte zit.4 Deze wijze van groepering duidt De Vries aan als een indeling naar het juridisch-administratieve criterium der heffingstechniek.5 Scheltens spreekt over een “onderscheiding (welke) weliswaar aanvankelijk grotendeels samenviel met de overeenkomstige economische onderscheiding, maar niettemin alleen een administratiefrechtelijke onderscheiding was.”6 Evenals Den Hartog stellen ook Hofstra en Feteris dat vooral de ingewikkeldheid van de belastingwet en de deskundigheid van de belastingplichtigen bepalend zijn voor de keuze van de heffingsmethode. Als het formaliseren van de belastingschuld een zo ingewikkelde zaak wordt dat dit onmogelijk door de belastingplichtige zelf kan, moet dit in hun ogen door belastingambtenaren plaatsvinden. Dit is onder andere ook het geval als de bedragen waarom het gaat te hoog worden om op een juiste formalisering daarvan door de belastingschuldige te kunnen vertrouwen. In dat geval kan volgens Hofstra en Feteris niet worden volstaan met formalisering door de belastingplichtige zelf en toezicht achteraf door de Belastingdienst.7 De keuze voor een aanslagbelasting, met toezicht vooraf (op het moment van het vaststellen van de aanslag), ligt dan in hun ogen meer voor de hand.

In Nederland heft niet alleen de Rijksoverheid belastingen, ook de decentrale overheden (gemeenten, provincies en waterschappen) doen dat. Deze belastingen kennen eveneens een heffingsmethode. Voor de decentrale belastingen geldt dat ze kunnen worden geheven bij wege van aanslag, bij wege van voldoening op aangifte of op andere wijze.8 Heffing bij wege van afdracht op aangifte is niet toegestaan.9 Vanwege de administratieve last die afdracht op aangifte met zich meebrengt voor de inhoudingsplichtige (een derde) heeft de wetgever het niet nodig geacht deze heffingsmethode ter beschikking te stellen voor de decentrale overheden.10 Ook voor de door decentrale overheden geheven belastingen geldt dat ik geen handboeken of andere bronnen heb kunnen vinden die zich specifiek richten op de toegepaste heffingsmethoden. Enkel bij de behandeling van specifieke belastingen komt de heffingsmethode in het voorbijgaan aan de orde. Daarbij wordt voor een belangrijk deel verwezen naar literatuur of jurisprudentie die vooral betrekking heeft op de rijksbelastingen.

Er is mij echter niet gebleken van onderzoek naar de onderlinge vergelijkbaarheid van de buitenlandse heffingstechnieken met de Nederlandse aangifte- en aanslagbelastingen. Van der Hel gaat er in haar proefschrift echter wel van uit dat de begrippen aangiftebelasting en self-assessment enerzijds en aanslagbelastingen en administrative of direct assessment anderzijds synoniemen zijn.11 De Vereniging van Adjunct-inspecteurs van ’s Rijks belastingen gaat er in haar symposium in juni 1990 ook van uit dat de Amerikaanse techniek van self-assessment vergelijkbaar is met wat in Nederland wordt aangeduid als een aangiftebelasting.12

Het bovenstaande maakt duidelijk dat er na een eerste verkenning er alles behalve een duidelijk antwoord mogelijk is op de veronderstellingen die ten grondslag liggen aan de opvattingen van de inspecteursvereniging. Daar komt bij dat er in Nederland ten aanzien van de keuze en vormgeving van de heffingsmethoden sprake is van een behoorlijk braakliggend onderzoeksterrein. Vanuit de belastingwetenschap kan er daardoor slechts in beperkte mate een onderbouwde bijdrage worden geleverd aan vraagstukken die verband houden met de keuze tussen de ene of de andere heffingsmethode of specifieke aanpassingen binnen een heffingsmethode.