4.6 Afronding

In dit hoofdstuk zijn enkele uiteenlopende onderwerpen aan bod gekomen. Ik heb eerst stilgestaan bij de gevolgen van een schending van de geheimhouding voor zowel de overtredende als de ontvangende partij. Het beginsel van effectieve rechtsbescherming verlangt het bestaan van doeltreffende, evenredige en (voldoende) afschrikwekkende sancties bij schending van het recht. In het pre-AWR-tijdperk was in nagenoeg elke belastingwet met een geheimhoudingsbepaling, een strafbepaling opgenomen waarin zowel de opzettelijke als de culpoze schending van de geheimhouding strafbaar werd gesteld. Bij de invoering van de AWR is gekozen om aansluiting te zoeken bij art. 272 Sr. De culpoze strafbaarstelling bij schending van de fiscale geheimhouding verdween daarmee (onbedoeld) geruisloos uit beeld. Bij een opzettelijke of culpoze schending van de geheimhouding zal voor een ambtenaar van de Belastingdienst tevens sprake zijn van overtreding van een disciplinaire norm. Anders dan art. 272 Sr vallen niet alle onderworpen subjecten onder het disciplinaire beleid van de Belastingdienst. Het enkel ongeautoriseerd raadplegen van systemen – waardoor geheime informatie wordt ontsloten – valt niet onder art. 272 Sr, maar wel onder het disciplinaire beleid.

Vervolgens is in dit hoofdstuk gekeken naar de gevolgen voor het gebruik van de onrechtmatige gegevens door de ontvangende partij. Hierbij dient als eerste te worden opgemerkt dat geen sprake is van een uitbreiding van de geheimhoudingsplicht. Voor de beantwoording van de vraag of de ontvangende partij is onderworpen aan de fiscale geheimhoudingsplicht is immers relevant of hij is aan te merken als onderworpen subject. De vraag of fiscale informatie rechtmatig of onrechtmatig is verstrekt, maakt dat niet anders. Onrechtmatig verstrekte gegevens ten behoeve van de inkomensafhankelijke huurverhoging mochten rechtmatig worden gebruikt door de (private) verhuurders, maar leidden wel tot procedures over de vergoeding van de schade. De procedure voor het claimen van schade als gevolg van het schenden van de geheimhouding is thans niet eenduidig geregeld. Rechtsbescherming zal worden verbeterd als de Wet nadeelcompensatie en schadevergoeding bij onrechtmatige besluiten (titel 8.4 Awb) ook integraal voor de fiscaliteit zal gaan gelden waardoor de bestuursrechter exclusief bevoegd wordt. Het rechtmatig gebruik door ontvangende bestuursorganen wordt beheerst door het ‘zozeer indruist’-criterium; het gebruik door het ontvangende bestuursorgaan is slechts dan niet toegestaan als het is verkregen op een wijze die zozeer indruist tegen hetgeen van een behoorlijk handelende overheid mag worden verwacht, dat dit gebruik onder alle omstandigheden ontoelaatbaar moet worden geacht. Met de één overheid-gedachte op het netvlies zullen de gevolgen van onrechtmatig verstrekking c.q. ontvangst van fiscale gegevens sneller moeten worden toegerekend aan het ontvangende bestuursorgaan. Bij de beoordeling van het ‘zozeer indruist’-criterium zou het dus niet alleen moeten gaan om het onrechtmatige wijze verkrijgen van fiscale gegevens door het ontvangende bestuursorgaan dat de fiscale gegevens wil verwerken, maar ook om het onrechtmatig handelen van de partij die de fiscale gegevens verstrekt. Ook de toenemende aandacht voor privacy en de invloed van Europese jurisprudentie zal naar verwachting in de toekomst eerder leiden tot bewijsuitsluiting bij het ontvangende bestuursorgaan.

Daarnaast is in dit hoofdstuk ingegaan op de samenloop van de Wob en art. 67 AWR. Met de wijziging per 1 januari 2008 werd art. 67 AWR een bijzondere openbaarmakingsregeling met een uitputtend karakter die prevaleert boven de Wob. Pas nadat de ABRvS in 2019 is omgegaan, wordt tegen een afwijzing van een verzoek om informatie op grond van de Wob (waarbij onder verwijzing naar art. 67 AWR gegevens worden geweigerd) rechtsbescherming geboden middels bezwaar en beroep. Het is dus uiteindelijk de bestuursrechter die beslist of in een Wob-procedure terecht een beroep is gedaan op art. 67 AWR.

Tot slot heb ik stilgestaan bij enkele aspecten van de (indirecte) rechtsbescherming. De fiscale geheimhoudingsplicht van art. 67 AWR hangt onlosmakelijk samen met de fiscale inlichtingenverplichtingen. Hoe meer informatie aan de fiscus moet worden verstrekt, hoe groter het object van de geheimhouding wordt. Het is een open deur, maar gegevens waarover de inspecteur niet beschikt hoeft hij ook niet geheim te houden en kunnen evenmin worden gedeeld met andere bestuursorganen (stelsel van communicerende vaten). Binnen het gesloten stelsel van rechtsmiddelen staat tegen een beslissing op grond van art. 67, tweede of derde lid, AWR geen bezwaar en beroep bij de (fiscale) bestuursrechter open. Nader (praktijk)onderzoek zal moeten uitwijzen of het voor bezwaar vatbaar maken wenselijk en haalbaar is of dat bijvoorbeeld een kennisgevingsprocedure voldoende rechtsbescherming biedt. Dit moet leiden tot een optimale balans tussen rechtshandhaving en rechtsbescherming. Hierbij dient ook de rechtsbescherming in internationaal verband – waarbij pas rechtsbescherming wordt geboden in de belastingprocedure waarin die informatie door de ontvangende staat van de desbetreffende belastingplichtige wordt gebruikt – te worden meegenomen.

Art. 67, tweede lid, onderdeel a, AWR bepaalt dat de fiscale geheimhoudingsplicht niet van toepassing is ingeval enig wettelijk voorschrift tot de bekendmaking verplicht. Er zijn echter wettelijke voorschriften die als ‘kan’-bepaling zijn geformuleerd. Dergelijke bepalingen bieden een keuzemogelijkheid en zijn géén verplichting in de zin van art. 67, tweede lid, onderdeel a, AWR. Hiermee vergelijkbaar zijn de voorschriften waarin een onttrekkingsmogelijkheid is opgenomen. Ingeval de inspecteur de mogelijkheid heeft zich aan een informatieverplichting te onttrekken, volgt logischerwijs – gezien de strikte geheimhoudingsbepaling van art. 67 AWR – dat hij ook geen andere keuze heeft dan van die mogelijkheid gebruik te maken teneinde zijn verplichting tot geheimhouding te verzekeren. Een voorbeeld hiervan is het verschoningsrecht in het (fiscale) strafrecht, het bestuursrecht en het civiele recht voor belastingambtenaren die als getuigen worden opgeroepen. Het afleggen van een getuigenis in een fiscale (straf)procedure door een belastingambtenaar is aan te merken als uitvoering van de belastingwet. In het BFB wordt de belastingambtenaar echter op voorhand ‘opgedragen’ om in principe geen beroep te doen op het hem toekomende verschoningsrecht in niet-fiscale strafprocedures en bestuurlijke procedures. Deze instructie is opmerkelijk omdat het verschoningsrecht toekomt aan de getuige – het individu – en niet aan de Belastingdienst of de Staatssecretaris van Financiën. Pas na een afweging van belangen zou een belastingambtenaar er voor kunnen kiezen om géén beroep te doen op het aan hem toekomende verschoningsrecht. Daarvoor is echter een individuele ontheffing geheimhouding ex art. 67, derde lid, AWR vereist. Gezien het beperkte ontheffingenstelsel van art. 67, derde lid, AWR is een op voorhand verleende, generieke ontheffing niet mogelijk. Ook in civiele procedures hebben belastingambtenaren een verschoningsrecht. Hier wordt in het BFB een andere, striktere lijn gekozen; het uitgangspunt is dat slechts ingeval sprake is van een bijzonder belang géén beroep wordt gedaan op het verschoningsrecht. Hoewel de fiscale geheimhoudingsbepaling mede tot doel heeft de privacy te beschermen is het de vraag of art. 67 AWR wel altijd het meest geëigende instrument is om dit te verwezenlijken. Ondanks het feit dat de AVG uitsluitend van toepassing is op gegevens die herleidbaar zijn tot natuurlijke personen wordt hiermee, zij het indirect en maar gedeeltelijk, feitelijk dezelfde rechtsbescherming geboden als het rechtstreeks voor bezwaar vatbaar maken van art. 67 AWR. De bestuursrechter zal immers bij zijn beoordeling of de privacy is geschonden de schending van art. 67 AWR integraal moeten toetsen.

Met de in dit hoofdstuk behandelde onderwerpen heb ik art. 67 AWR in een bredere (fiscale) context bezien om zijn functie beter te kunnen beoordelen. Dit is relevant voor de uitwerking van de gesignaleerde knelpunten per element in Deel II van deze studie (Hoofdstuk 6 tot en met Hoofdstuk 10).