Scheiding van zeggenschap en belang in de familiesfeer (FM nr. 162) 2020/:Inleiding

Scheiding van zeggenschap en belang in de familiesfeer (FM nr. 162) 2020/

Inleiding

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Een belangrijke vraag is of de APV-regeling leidt tot toerekening van het APV-vermogen aan de inbrenger, of tot fiscale transparantie. Aangezien de fiscale gevolgen van beide mogelijkheden van elkaar kunnen verschillen (zie nader hierna) is noodzakelijk om vast te stellen welke van de twee zich voordoet.

De wetgever heeft op dit punt echter bepaald voor onduidelijkheid gezorgd. Weliswaar spreekt de tekst van artikel 2.14a Wet IB 2001 consistent van toerekening, maar de parlementaire geschiedenis is niet zo eenduidig, aangezien beide concepten door elkaar heen gebruikt worden, zie bijvoorbeeld de volgende passages:1

De wettelijke basis bestaat hierin dat de afgezonderde particuliere vermogens als aparte entiteit worden genegeerd. Het afgezonderd particulier vermogen wordt zodoende fiscaal transparant behandeld. De vermogensbestanddelen waarvan de juridische eigendom berust bij het afgezonderd particulier vermogen of zijn beheerder, worden in beginsel naar rato van de inbreng toegerekend aan de persoon die vermogen in het afgezonderd particulier vermogen heeft ingebracht. De inbrenger wordt geacht gedurende zijn leven te blijven beschikken over de vermogensbestanddelen van het afgezonderd particulier vermogen. De desbetreffende bezittingen en schulden alsmede de opbrengsten en uitgaven worden onveranderd bij de inbrenger in de belastingheffing betrokken. […]

en

In dit onderdeel wordt in de Wet inkomstenbelasting 2001 een wettelijke regeling over de toerekening van afgezonderd particulier vermogen voorgesteld. Er is voor gekozen de regeling na artikel 2.14 Wet inkomstenbelasting 2001 in die wet op te nemen om aan te geven dat sprake is van een toerekeningsbepaling. Het moet voor degene die een (gedeelte van) zijn vermogen afzondert in een aparte entiteit (hierna: inbrenger) en diens erfgenamen duidelijk zijn dat de bezittingen en schulden alsmede de opbrengsten en uitgaven van een afgezonderd particulier vermogen al naar gelang de aard ervan in de Wet inkomstenbelasting 2001 worden behandeld als inkomen uit werk en woning, inkomen uit aanmerkelijk belang, onderscheidenlijk inkomen uit sparen en beleggen. [onderstrepingen AEdL]2

Deze inconsistentie komt overigens ook terug in latere documentatie:

Kern van de nieuwe regeling is een algehele fiscale transparantie van trusts en (buitenlandse) stichtingen. De bezittingen en schulden, alsmede de opbrengsten en uitgaven van een apv worden vanaf 2010 via een wetsfictie toegerekend aan de inbrenger van de vermogensbestanddelen en na zijn overlijden aan diens erfgenamen. Deze toerekening geldt alleen voor het zogenoemde discretionaire deel (het voorheen onbelaste vermogen) van het apv; concrete rechten worden in aanmerking genomen bij de gerechtigde. De fiscale transparantie geldt voor de inkomstenbelasting, de schenk- en erfbelasting, (en gedeeltelijk voor) de vennootschapsbelasting en de dividendbelasting. [onderstrepingen AEdL]3

Kortom, de wetgever gebruikt de concepten “fiscale transparantie” en “toerekening” alsof het synoniemen zijn. Gezien bijvoorbeeld de volgende verschillen in fiscale gevolgen tussen beide is dat evenwel ten onrechte:

(a)

Stel dat inbrenger A APV B instelt. Vervolgens verkoopt A zijn aanmerkelijkbelangpakket aan APV B tegen de waarde in het economische verkeer, waarbij APV B de koopsom schuldig blijft. Indien APV B als fiscaal transparant beschouwd moet worden, worden de aandelen en de schuld geacht schulden van A te zijn en worden transacties tussen A en APV B genegeerd. De vordering en schuld vallen in het vermogen van A tegen elkaar weg. In het vermogen van A bevindt zich dan nog slechts het aanmerkelijkbelangpakket. De belastingheffing verloopt in dit geval hetzelfde als wanneer geen inbreng had plaatsgevonden.

Indien echter sprake is van toerekening, bestaat het vermogen van A uit zijn vordering op APV B, de schuld van APV B en het aanmerkelijkbelangpakket.4 Omdat de schuld in dit geval wel bij A in de heffing betrokken wordt, maar in tegenstelling tot bij transparantie niet als zijn schuld wordt beschouwd, blijven vordering en schuld nu naast elkaar bestaan. De vordering valt daarbij in box 3, maar de schuld is een box 2-schuld, omdat deze verband houdt met de verwerving van het aanmerkelijkbelangpakket door APV B. A kan derhalve de rente op deze schuld in aftrek brengen op zijn box 2-inkomen.5 In vergelijking met de situatie waarin geen sprake was van inbreng verloopt de belastingheffing nu dus anders.

(b)

Inbrenger X stelt APV Y in. X woont in het Verenigd Koninkrijk, maar bezit een huis in Amsterdam dat hij tegen de waarde in het economische verkeer verkoopt aan APV Y. APV Y blijft de koopsom schuldig. Uitgaande van fiscale transparantie vallen de vordering en de schuld in het vermogen van X tegen elkaar weg en bestaat de heffingsgrondslag slechts uit de woning, ter zake waarvan X buitenlands belastingplichtig is in box 3.6 Ook in dit geval verloopt de heffing dus op dezelfde wijze als in de situatie voorafgaand aan de inbreng.

Als daarentegen uitgegaan moet worden van toerekening, bevinden zich in het vermogen van X naast de woning ook de schuld en de vordering. Ter zake van de vordering is X niet belastingplichtig, terwijl hij de schuld gezien het verband met de woning wel in mindering kan brengen op zijn rendementsgrondslag. De rendementsgrondslag is daarmee lager dan in de situatie waarin de woning nog niet verkocht was aan APV Y.7

(c)

Indien inbrenger X APV Y instelt en van APV Y de koopsom voor zijn eigen woning leent, vallen in het geval van fiscale transparantie de schuld en corresponderende vordering tegen elkaar weg en wordt X slechts in de heffing betrokken ter zake van de eigen woning. In geval van toerekening is daarentegen tevens sprake van een eigenwoningschuld8 en een vordering in box 3.9

Gezien de verschillen in fiscale gevolgen maakt het dus uit of sprake is van toerekening of van transparantie.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.