Einde inhoudsopgave
Bewijsrecht in fiscale bestuurlijke boetezaken (FM nr. 180) 2024/14.4.3.2
14.4.3.2 Boetebeleid (paragraaf 6 tot en met paragraaf 8 BBBB)
mr. drs. A. Heidekamp, datum 13-10-2023
- Datum
13-10-2023
- Auteur
mr. drs. A. Heidekamp
- JCDI
JCDI:ADS940619:1
- Vakgebied(en)
Fiscaal bestuursrecht (V)
Fiscaal procesrecht (V)
Voetnoten
Voetnoten
Zie paragraaf 6 lid 1 BBBB.
In deze zin reeds: Scheltens (losbl.), p. 548.
Zie ook Feteris 2002, p. 28-29 en vgl. Krukkert 2018, p. 265 (midden).
Volgens de Staatssecretaris van Financiën zou het, gelet op eerbiediging van de persoonlijke levenssfeer, ook niet wenselijk zijn dat de inspecteur op voorhand bekend is met alle relevante feiten en omstandigheden die tot strafvermindering kunnen leiden (zie zijn Brief van 4 oktober 2022, V-N 2022/45.22 (p. 7)). Dat is naar mijn mening een uiterst curieuze opvatting, die haaks staat op wat nu juist de bedoeling is.
Volgens paragraaf 6 lid 3 BBBB zal individueel getinte straftoemeting bij de meeste verzuimboetes, vanwege de wijze van oplegging, eerst in bezwaar aan de orde kunnen komen. De bedoelde verzuimboetes zijn vermoedelijk de boetes geregeld in art. 67a, 67b en 67c AWR, de laatste voor zover opgelegd in het reguliere aangifteproces (in tegenstelling tot de controlefase nadien). Zie ook (ten aanzien van de aangifteverzuimboete bij de IB) V-N 2022/40.17. Zie voorts Kamerstukken II 2011/12, 33 004, nr. 3, p. 15-16. Zie hierover ook paragraaf 9.3.2.2.5.
Zie Hof ’s-Hertogenbosch 6 april 2017, V-N 2017/38.20, r.o. 4.12 en de Brief van de Staatssecretaris van Financiën van 4 oktober 2022, V-N 2022/45.22 (p. 4-6). Aldus ook de Redactie Vakstudie-Nieuws in de Aantekening bij de Brief van de Staatssecretaris van Financiën van 18 april 2017, V-N 2017/27.6 (inzake een intern jurisprudentieoverzicht met ‘gezichtspunten’). De Hoge Raad heeft in dit verband bepaald, dat het zorgvuldigheidsbeginsel niet meebrengt dat de inspecteur gehouden is zich van de mogelijke aanwezigheid van AVAS te vergewissen voordat hij een verzuimboete oplegt. Een in bezwaar slagend beroep op AVAS betekent dus nog niet dat het opleggen van de boete in primo verwijtbaar onrechtmatig is geweest in de zin van art. 7:15 lid 2 Awb, zie HR 9 juli 2010, V-N 2010/32.3, BNB 2010/294, FED 2010/89, NTFR 2010, 1684.
Krukkert heeft in totaal 19 verschillende omstandigheden onderscheiden, die hij heeft gecategoriseerd en uitgewerkt in zijn dissertatie over individuele straftoemeting, zie Krukkert 2018, par. 6.4.
Brief van de Staatssecretaris van Financiën van 4 oktober 2022, V-N 2022/45.22 (p. 4).
Zie par. 7 lid 2 BBBB. Zie daaromtrent nader: Krukkert 2018, par. 6.4.5.2. Zie voor een voorbeeld Hof Arnhem-Leeuwarden 21 mei 2019, V-N 2019/38.18.
Aldus ook: De Kleer 2005. Zie voor een voorbeeld waarin de inspecteur de medewerking aan het boekenonderzoek als strafverminderend aanmerkte Hof Den Haag 15 februari 2019, V-N 2020/33.26, r.o. 2.9 (zie voor de afloop in cassatie HR 24 september 2021, V-N 2021/40.16, BNB 2022/29).
Par. 8 lid 1 BBBB. Vóór 2020 gold de strafverzwaring alleen ten aanzien van de vergrijpboetes van art. 67cc tot en met 67f AWR, zie par. 8 lid 1 BBBB (oud).
Zie par. 21 lid 6, par. 22 lid 5, par. 22a lid 5, par. 23 lid 6 en – iets afwijkend – par. 24 lid 5 BBBB. Zie daarover nader paragraaf 9.4.18. Zie voor enkele (door de rechter geaccepteerde) voorbeelden Hof Amsterdam 17 juli 2018, V-N 2018/66.24.9, Rb Den Haag 17 mei 2019, V-N 2019/38.28.16, r.o. 10, Hof Amsterdam 21 januari 2020, V-N 2020/19.1.3, r.o. 5.8 (de Hoge Raad verklaarde het daartegen gerichte cassatieberoep onder verwijzing naar art. 81 Wet RO ongegrond, HR 8 januari 2021, V-N 2021/4.23.4), Hof Arnhem-Leeuwarden 11 augustus 2020, V-N 2020/57.31.16. Zie ook Rb Den Haag 9 oktober 2019, V-N 2020/19.2.3, Hof Den Haag 4 mei 2022, V-N 2022/35.1.5 (de Hoge Raad verklaarde het daartegen gerichte cassatieberoep onder verwijzing naar art. 81 Wet RO ongegrond, HR 10 februari 2023, V-N 2023/11.31.4) en de zaak die heeft geleid tot HR 30 juni 2023, V-N 2023/32.20.3 (art. 81 Wet RO).
Zie voor enkele voorbeelden waarin de inspecteur deze omstandigheid had gehanteerd Rb Zeeland-West-Brabant 4 maart 2021, V-N 2021/30.29.9, r.o. 4.26 e.v. (de rechtbank nam deze kwalificatie en de toegepaste strafmaat van 75 % over), HR 29 maart 2019, V-N 2019/18.19.4 (strafmaat in beginsel 100 %), Rb Noord-Holland 23 juni 2021, V-N 2021/33.24.33, r.o. 26 e.v. (geen listigheid volgens de rechtbank).
Zie voor enkele voorbeelden Hof Den Haag 21 juli 2022, V-N 2022/49.14, r.o. 7.3, Hof Den Haag 20 april 2021, V-N 2021/30.29.26, r.o. 5.11 en r.o. 4.5.2 van de Hofuitspraak die heeft geleid tot HR 21 april 2023, V-N 2023/20.13 (art. 81 Wet RO).
Zie voor een voorbeeld waarin de inspecteur deze omstandigheid had gehanteerd Hof Den Haag 5 januari 2021, V-N 2021/14.21.11, r.o. 6.1.1 (het Hof achtte de strafverzwaring passend en geboden, r.o. 6.1.3).
Zie voor een voorbeeld waarin de inspecteur laatstgenoemde omstandigheid had betrokken bij de strafmaat Hof Den Haag 15 februari 2019, V-N 2020/33.26, r.o. 2.9 (zie voor de afloop in cassatie HR 24 september 2021, V-N 2021/40.16, BNB 2022/29).
Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 16 december 2013, nr. BLKB2013/1814M, NTFR 2014/347 (invoering par. 8 lid 10 BBBB).
In het BBBB wordt het evenredigheidsvereiste nader uitgewerkt. Voorop moet worden gesteld dat de daarin opgenomen standaardbedragen en standaardpercentages, ook volgens het BBBB zelf,1 niet meer behelzen dan een aanzet om de matiging van het wettelijk strafmaximum te standaardiseren.2 Als de inspecteur die standaardnormen als uitgangspunt neemt, heeft er dus nog geen individuele straftoemeting plaatsgevonden.3 Bij verzuimboetes is het zelfs een gegeven dat er, vanwege de veelal geautomatiseerde oplegging, ten tijde van de boeteoplegging in het geheel geen evenredigheidstoets (en dus geen individuele straftoemeting4) plaatsvindt.5 Eenmaal in bezwaar dient de inspecteur (wel) alle omstandigheden van het geval in aanmerking te nemen, om zodoende te komen tot een individuele fijnafstemming van de straf.6
Het beleid van paragraaf 6 BBBB schrijft voor dat de inspecteur uitgaat van het standaardbedrag of standaardpercentage zoals dat in het BBBB is opgenomen, waarna individuele straftoemeting plaatsvindt aan de hand van de strafverminderende en strafverzwarende omstandigheden, die zijn uitgewerkt in paragraaf 7 en 8 BBBB.7 De inspecteur is dus niet gebonden aan het standaardbedrag of standaardpercentage en kan de hoogte zowel met een bepaald bedrag als met een bepaald percentage aanpassen.8
De in paragraaf 7 BBBB benoemde strafverminderende omstandigheden zijn: een wanverhouding tussen de ernst van het feit en de hoogte van de boete,9 verzachtende (buiten de directe invloedssfeer van de belanghebbende liggende) omstandigheden,10 financiële omstandigheden (alleen in bijzondere gevallen)11 en inkeer na het verstrijken van de tweejaarstermijn van art. 67n AWR dan wel inkeer ten aanzien van inkomen uit aanmerkelijk belang en ten aanzien van inkomen uit sparen en beleggen (bij vergrijpboetes).12 De tekst van paragraaf 7 lid 1 BBBB laat echter duidelijk ruimte voor andere matigingsgronden. Er is dus geen sprake van een limitatieve opsomming.13
Naar mijn mening is het onjuist dat het BBBB de wanverhouding tussen de ernst van het feit en de hoogte van de boete als strafverminderende omstandigheid aanmerkt. De ernst van het feit moet vanwege de evenredigheidstoets immers altijd worden meegewogen bij het bepalen van de hoogte van de boete. Als de boete vanwege de relatief geringe ernst van de overtreding lager uitpakt dan het wettelijk maximum of het beleidsmatige uitgangspunt, dan heeft er geen strafvermindering plaatsgevonden op grond van een bijzondere, individuele omstandigheid, maar is de boete eenvoudigweg (en terecht) afgestemd op de ernst van de overtreding.14
De strafverzwarende omstandigheden komen volgens paragraaf 8 BBBB alleen in ‘bijzondere gevallen’ in beeld, en dan nog alleen ten aanzien van de in hoofdstuk 3 BBBB genoemde vergrijpboetes.15 Het verhogen van een verzuimboete op grond van strafverzwarende omstandigheden lijkt op grond van het BBBB dus niet toegestaan. Dat laat onverlet dat het BBBB ook ten aanzien van verzuimboetes wel degelijk strafverzwarende omstandigheden onderkent (recidive). In verschillende bepalingen wordt namelijk de mogelijkheid geboden om, in afwijking van de standaardbedragen en standaardpercentages, een boete op te leggen tot het wettelijk strafmaximum, meestal als de boeteling stelselmatig in verzuim is.16
Als strafverzwarende omstandigheden worden in paragraaf 8 BBBB benoemd: recidive (binnen vijf jaren, voor hetzelfde middel),17 de ernst van de te beboeten gedraging (listigheid,18 valsheid19 of samenspanning,20 of een verhoudingsgewijs omvangrijk bedrag aan niet-betaalde belasting21),22 samenloop met andere, niet-fiscale overtredingen of delicten,23 persoonlijke omstandigheden van de boeteling en de wijze waarop, dan wel de omstandigheden waaronder het beboetbare feit heeft plaatsgevonden.24 Onder de laatstgenoemde categorie (die overigens pas in 2014 is toegevoegd aan het BBBB25) kunnen in wezen alle denkbare omstandigheden worden begrepen, zodat in ieder geval materieel geen sprake is van een limitatieve opsomming.
Om dezelfde reden als ik hiervoor ten aanzien van de wanverhouding als strafverminderende omstandigheid opmerkte, acht ik het onjuist dat het BBBB de ‘ernst van de te beboeten gedraging’ als strafverzwarende omstandigheid aanmerkt. De ernst van het feit is immers een factor die vanwege de evenredigheidstoets altijd moet worden meegewogen bij de initiële bepaling van de hoogte van de op te leggen boete.
Ten slotte is nog van belang dat de inspecteur op grond van paragraaf 6 lid 6 BBBB ook rekening mag houden met gedragingen van de boeteling die hebben plaatsgevonden nadat het beboetbare feit is begaan. Dat betekent dat de inspecteur de opstelling van de boeteling vanaf het moment van ontdekken van het beboetbare feit kan meewegen.