7.5.4.2 Verstrekking om niet

Op basis van het Kuwait Petroleum-arrest kan worden vastgesteld dat de in artikel 16 Btw-richtlijn opgenomen categorie ‘verstrekkingen om niet’, niet slechts betrekking heeft op verstrekkingen om niet voor andere dan bedrijfsdoeleinden.1 Als gevolg daarvan kunnen verstrekkingen om niet voor bedrijfsdoeleinden plaatsvinden, zoals het bij wijze van promotionele activiteit verstrekken van geschenken die niet van geringe waarde zijn.2 Daarbij moet evenwel worden opgemerkt dat op basis van de arresten Julius Filibeck en Danfoss AstraZeneca geen fictieve heffing optreedt wanneer een verstrekking om niet wordt gedaan die deels het privébelang van personeelsleden dient, maar waarbij het zakelijk belang de overhand heeft.3 Het is mij niet geheel duidelijk wat het verschil is tussen Kuwait Petroleum en die arresten. In beide situaties vinden de gemaakte kosten hun oorzaak hoofdzakelijk in de bedrijfsactiviteit en moet worden aangenomen dat die kosten dan ook onderdeel zijn van de kostprijs van de uitgaande belaste handelingen. Het verschil lijkt te zitten in het feit dat bij Kuwait Petroleum sprake is van een verstrekking om niet, een handeling die zonder voorbehoud leidt tot een fictieve heffing,4 terwijl bij Julius Filibeck en Danfoss AstraZeneca sprake is van een handeling die (ten dele) ten behoeve van privédoeleinden van het personeel plaatsvindt. Dat onderscheid lijkt mij flinterdun en bovendien in tegenspraak met de uitgangspunten van de Midland Bank-toets.

Het leidt evenwel tot de volgende conclusie: iedere verstrekking om niet door een belastingplichtige, die niet kan worden aangemerkt als een onttrekking voor privédoeleinden van de ondernemer, zijn personeel, of voor derden in de zin van ‘andere dan bedrijfsdoeleinden’, is een handeling die in beginsel leidt tot fictieve belastbaarheid. Dit betreft dus verstrekkingen om niet voor zakelijke doeleinden.

Dat brengt mij bij de vraag in hoeverre de vermogensovergang onder algemene titel als een verstrekking om niet kan worden aangeduid. De bewoordingen van de bepaling geven geen uitsluitsel hoewel het naar mijn idee gekunsteld aandoet om de overgang ingevolge een juridische fusie als ‘verstrekking’ aan te merken. Met Van Doesum ben ik van mening dat het woord ‘verstrekking’ een actieve overhandiging impliceert.5 Een definitie van het begrip ‘verstrekking’ ontbreekt evenwel. Systematisch en teleologisch kan worden vastgesteld dat de bepaling met name is bedoeld het btw-lek te voorkomen dat ontstaat wanneer goederen waarvoor aftrek is genoten zonder heffing in de consumptieve sfeer terechtkomen. Dat uitgangspunt lijkt evenwel met betrekking tot verstrekkingen om niet nu juist enigszins te zijn losgelaten in het arrest Kuwait Petroleum, aangezien een btw-lek daar niet aan de orde was. De prijs van de geschenken kan immers geacht worden onderdeel te zijn van de prijs van brandstof. Al met al lijkt het niet uitgesloten dat de juridische fusie tot heffing leidt op basis van artikel 16 Btw-richtlijn, indien voor de goederen die onderdeel uitmaken van de overgang aftrek van voorbelasting is genoten. Naar mijn idee zou een dergelijke toepassing van de fictieve heffing overigens in strijd zijn met het doel van die bepaling en het rechtskarakter van de btw.6

Volgens Van Doesum en Van Norden is het overigens zinledig aan te nemen dat sprake is van fictieve belastbaarheid om die belastbaarheid vervolgens weg te nemen door toepassing van artikel 19 Btw-richtlijn. In dat licht geven zij dan ook aan dat van fictieve belastbaarheid geen sprake kan zijn.7 Het komt mij in dit verband voor dat het feit dat toepassing van artikel 16 Btw-richtlijn in combinatie met artikel 19 Btw-richtlijn leidt tot dezelfde uitkomst als het niet-toepassen van beide bepalingen overigens niet een argument om een fictieve heffing bij voorbaat uit te sluiten. Ten eerste kunnen immers situaties voorkomen waarin een juridische fusie niet voldoet aan de voorwaarden die volgen uit het arrest Zita Modes. Ik verwijs in dit kader naar hoofdstuk 4, paragraaf 4.5.1 waar ik onderbouw dat met name met het oog op de fiscale indeplaats-treding mogelijk een verschil bestaat tussen niet-heffing op basis van artikel 19 Btw-richtlijn of niet-heffing in algemene zin.