4.3.2 De objectieve werking van het pleitbare standpunt en de invulling van het grove schuldbegrip

Bij grove schuld wordt, zoals in het vorige hoofdstuk in paragraaf 3.4.2.3 uiteengezet, de belastingplichtige in het kader van de boeteoplegging aansprakelijk gehouden voor de onjuiste belastingheffing of -betaling, terwijl de wil van de belastingplichtige niet op die onjuiste belastingheffing of -betaling gericht is geweest. Omdat de wil ontbreekt, steunt het verwijt op het niet naleven van een norm van voorzichtig of zorgvuldig gedrag die de belastingplichtige had kunnen en moeten volgen. Deze gedragsnorm wordt ingevuld aan de hand van normen die aansluiten bij in de maatschappij levende opvattingen over dergelijk gedrag.1 Hierdoor kunnen aan het grove schuldbegrip normen ten grondslag worden gelegd die eigen zijn aan het belastingrecht.

Met het oordeel dat een belastingplichtige door een standpunt in te nemen dat naar objectieve maatstaven pleitbaar blijkt te zijn, redelijkerwijs kon menen juist te handelen lijkt de belastingkamer van de Hoge Raad een dergelijke, aan het belastingrecht eigen gedragsnorm te hebben geformuleerd. Grove schuld kan bij een pleitbaar standpunt derhalve niet worden vastgesteld, omdat de belastingplichtige wanneer hij een standpunt in de aangifte heeft verwerkt dat uiteindelijk niet juist maar wel naar objectieve maatstaven pleitbaar blijkt te zijn, steeds wordt geacht voldoende voorzichtig of zorgvuldig te hebben gehandeld. Op de achtergronden van deze gedragsnorm wordt in het volgende hoofdstuk teruggekomen.

Grove schuld is bij een pleitbaar standpunt afwezig, ongeacht of de belastingplichtige zich er op het moment van het doen van de aangifte bewust van is geweest dat zijn aangifte op een pleitbaar, en daarmee mogelijk onjuist standpunt is gebaseerd of niet. De gedragsnorm dat een belastingplichtige met het verwerken van een pleitbaar standpunt redelijkerwijs kon menen juist te handelen, geldt dus zowel voor de belastingplichtige die zich er niet bewust van is geweest dat zijn aangifte onjuist was, puur omdat hij meende dat hij het belastingrecht gewoonweg juist heeft geïnterpreteerd of toegepast, als voor de belastingplichtige die zich er wel bewust van is geweest dat hij een pleitbaar en daarmee mogelijk onjuist standpunt in zijn aangifte heeft opgenomen. Zolang in de maatschappij de opvatting bestaat dat zowel het onbewust als het bewust innemen van een naar objectieve maatstaven pleitbaar standpunt in het belastingrecht voldoende voorzichtig of zorgvuldig gedrag vormt, is de objectieve werking op dit punt naar mijn mening wel met de invulling van het grove schuldbegrip te verenigen. Bij de vaststelling van grove schuld draait het immers niet om onbewustheid of bewustheid van de mogelijk onjuiste belastingheffing of -betaling, maar om een afwijking van de gedragsnorm.

De objectieve werking gaat bij het pleitbare standpunt echter verder. Zowel het vertoonde gedrag als de persoon van de belastingplichtige is, zodra er sprake is van een pleitbaar standpunt, namelijk niet van belang voor het oordeel dat grove schuld ontbreekt. Ook deze omstandigheden kunnen naar mijn mening buiten beschouwing blijven zolang in de maatschappij de opvatting leeft dat het innemen van een naar objectieve maatstaven pleitbaar standpunt in het belastingrecht voor iedere belastingplichtige zonder meer voldoende voorzichtig of zorgvuldig gedrag vormt, ongeacht of die belastingplichtige bijvoorbeeld garagist of belastingadviseur is en ongeacht of hij bijvoorbeeld de inspecteur van zijn ingenomen standpunt op de hoogte heeft gebracht of niet. Blijkbaar heeft de Hoge Raad tot nu toe gemeend dat de zojuist genoemde opvattingen in de maatschappij bestaan. Daarvan uitgaande is objectieve werking van het pleitbare standpunt wel met de invulling van het grove schuldbegrip te verenigen.

De omstandigheid dat het grove schuldbegrip wordt ingevuld aan de hand van in de maatschappij levende opvattingen brengt echter ook mee dat het pleitbare standpunt niet per definitie objectieve werking moet hebben.2 Gewijzigde maatschappelijke opvattingen over de aanvaardbaarheid van het innemen van een pleitbaar standpunt in het belastingrecht kunnen aanleiding vormen om de objectieve werking los te laten. Zo is het sinds een aantal jaren niet ongebruikelijk dat belastingplichtigen zich in het kader van horizontaal toezicht verbinden om de inspecteur te melden dat zij een pleitbaar standpunt in hun aangifte hebben verwerkt. Voorts zal de wetgever de komende jaren belastingplichtigen waarschijnlijk in toenemende mate verplichten om van bepaalde ingenomen pleitbare standpunten melding te maken.3 Deze ontwikkelingen zouden uiteindelijk tot gevolg kunnen hebben dat het innemen van een pleitbaar standpunt volgens de in de maatschappij levende opvattingen in het belastingrecht uitsluitend voorzichtig of zorgvuldig gedrag kan vormen als aan de inspecteur is gemeld dat een dergelijk standpunt is ingenomen. Dit zou dan meebrengen dat het pleitbare standpunt geen objectieve werking meer heeft.

Dit roept vervolgens de vraag op hoe de gedragsnorm zou moeten luiden in de situatie waarin de belastingplichtige geen melding aan de inspecteur heeft gedaan omdat hij, in de veronderstelling verkerende dat hij het belastingrecht gewoonweg juist heeft toegepast of geïnterpreteerd, zich er ten tijde van het doen van de aangifte niet bewust van is geweest dat zijn standpunt slechts pleitbaar was en daarmee zich er ook niet bewust van is geweest dat zijn aangifte mogelijk onjuist was. Zo ver is het nu nog niet en daarom ga ik hier niet verder op in. In het volgende hoofdstuk, in paragraaf 5.7.2, wordt nog wel op de meldplicht bij een pleitbaar standpunt teruggekomen.