Fusies en overnames in de Europese BTW (FM nr. 146) 2016/3.5.1:3.5.1 Voorbeeld: Eén of meerdere diensten?

Fusies en overnames in de Europese BTW (FM nr. 146) 2016/3.5.1

3.5.1 Voorbeeld: Eén of meerdere diensten?

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Het uitgangspunt is dat iedere afzonderlijke levering van een goed of dienstverrichting voor de btw zelfstandig in aanmerking dient te worden genomen.1 Het Hof van Justitie heeft in dit licht evenwel bepaald dat goederen of diensten voor de heffing van btw elkaars fiscale lot kunnen volgen ingeval sprake is van meerdere goederen of diensten die door de modale consument als één goederenlevering of dienstverrichting wordt ervaren. Hiervan is met name sprake ingeval één of meerdere elementen moeten worden geacht de hoofddienst te vormen, terwijl één of meer andere elementen moeten worden beschouwd als één of meer bijkomende diensten. Een dienst wordt beschouwd als bijkomend wanneer hij voor de afnemer geen doel op zich is, maar een middel om de hoofddienst zo aantrekkelijk mogelijk te maken. Ook kan sprake zijn van één levering of dienst die bestaat uit verschillende elementen, maar waarvan het kunstmatig zou zijn om deze te splitsen. Dat voor het geheel één prijs wordt berekend, is niet beslissend.2

In een groot aantal arresten heeft het Hof van Justitie de zelfbedachte principes rond de vraag naar het al dan niet bestaan van samengestelde prestaties vormgegeven.3 Nationale rechters blijven evenwel vragen stellen op dit punt.4 Zie bijvoorbeeld het arrest Tellmer Property.5 Hierin werd de vraag gesteld in hoeverre er in het geval van een huurcontract en bijkomend dienstbetoon (schoonmaakdiensten) sprake is van één of meerdere diensten verleend door de verhuurder aan de huurder. Naar mijn idee overigens een vraag die aan de hand van de tot dan toe door het Hof van Justitie geformuleerde uitgangspunten door de verwijzende rechter zelf had kunnen worden beantwoord. Immers, het principe dat volgt uit de stapel die steunt op de founding stone van het CPP-arrest luidt: “indien de gemiddelde klant moet worden geacht de overtuiging te hebben één levering of dienst af te nemen is sprake van één levering of dienst”. Dit principe vergt naar mijn idee een feitelijke inschatting op basis van verkeersopvatting vanuit het perspectief van de consument die door de nationale rechter moet worden gemaakt. Het Hof van Justitie is echter geneigd de verwijzende rechter, die er kennelijk toch niet op eigen kracht uitkomt, hulp te bieden. Het past immers niet in de collegiale samenwerking met de nationale rechter om geen handreiking te doen.6 Dit doet het Hof van Justitie door in het specifieke geval feitelijke handvatten te bieden om de vraag te beantwoorden. Zo geeft het Hof van Justitie na het herhalen van veel eerdere rechtspraak, in het arrest Tellmer Property aan:

“21. Derhalve vallen de diensten bestaande in de schoonmaak van de gemeenschappelijke delen van een gebouw, zelfs indien zij bij het gebruik van het gehuurde goed behoren, niet onder het begrip ‘verhuur’ in de zin van artikel 13, B, sub b, van de Zesde richtlijn.

22. Bovendien staat vast dat de dienst bestaande in de schoonmaak van de gemeenschappelijke delen van een gebouw op verschillende wijzen kan worden verricht, te weten met name door een derde die de kosten van deze dienst rechtstreeks in rekening brengt aan de huurders dan wel door de verhuurder, die daarvoor zijn eigen personeel inschakelt of een schoonmaakbedrijf daarmee belast.

23. Opgemerkt zij dat in casu RLRE Tellmer Property de schoonmaakdiensten los van de huursom in rekening brengt bij de huurders.

24. Aangezien, in omstandigheden als die in het hoofdgeding, de verhuur van appartementen en de schoonmaak van de gemeenschappelijke delen van een gebouw van elkaar kunnen worden gescheiden, kunnen deze verhuur en deze schoonmaak niet worden aangemerkt als één enkele prestatie in de zin van de rechtspraak van het Hof.”

Deze hulpvaardigheid van het Hof van Justitie draagt evenwel een gevaar in zich. Immers, het Hof van Justitie wekt de indruk dat de mogelijkheid diensten ook bij een derde te verkrijgen of door een derde te laten verrichten wellicht een bepalend principe is in het al dan niet bestaan van een samengestelde levering of dienst, althans dat sprake is van economisch zelfstandige prestaties. Daarmee lokt het Hof van Justitie nieuwe vragen uit, teneinde te achterhalen of inderdaad sprake is van een dergelijk principe. In de beschikking Purple Parking en het arrest Field Fischer Waterhouse wordt duidelijk dat dit niet het geval is.7 Met name in het arrest Field Fisher Waterhouse benadrukt het Hof van Justitie dat op dit punt geen waterdichte principes meer te vinden zijn.8 Het Hof van Justitie merkt, alvorens wederom enkele feitelijke handreikingen te doen voor het specifieke geval, op:

“19. Nochtans bestaat geen absolute regel om de omvang van een handeling uit het oogpunt van de btw te bepalen en moeten voor het bepalen van de omvang van een handeling bijgevolg alle omstandigheden in aanmerking worden genomen (zie arrest CPP, reeds aangehaald, punt 27).

20. In het kader van de krachtens artikel 267 VWEU ingevoerde samenwerking is het aan de nationale rechterlijke instanties om te bepalen of de belastingplichtige in een concreet geval één enkele prestatie verricht en om alle definitieve feitelijke vaststellingen dienaangaande te doen (zie in die zin reeds aangehaalde arresten CPP, punt 32; Part Service, punt 54; Bog e.a., punt 55, en beschikking van 19 januari 2012, Purple Parking en Airparks Services, C-117/11, nog niet gepubliceerd in de Jurisprudentie, punt 32). Het is echter de taak van het Hof om die rechterlijke instanties alle uitleggingsgegevens betreffende het Unierecht te verschaffen die nuttig kunnen zijn voor de beslechting van de voor hen dienende zaak (arrest Levob Verzekeringen en OV Bank, reeds aangehaald, punt 23).”

Het Hof van Justitie geeft hier in mijn ogen aan dat het bereid is de nationale rechter zoveel handreikingen te doen als gevraagd worden maar dat alle principiële stappen in het bouwen van de norm rondom samengestelde prestaties wel zijn genomen.9 Immers, steeds moet vanuit het oogpunt van de modale consument te worden bepaald of deze moet worden geacht het idee te hebben één of meerdere prestaties af te nemen.

Het Hof van Justitie kan zichzelf op deze wijze in het nauw brengen. Het ziet zich vanuit het oogpunt van de collegiale samenwerking met nationale gerechten gedwongen zeer feitelijke vragen te beantwoorden met steeds gedetailleerder handreikingen. Die handreikingen worden door andere nationale rechters weer opgevat als principiële elementen van de norm waardoor nieuwe vragen opkomen.

De rol van de ‘modale consument’ is een voorbeeld van vergelijkbare aard.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.