Einde inhoudsopgave
Fusies en overnames in de Europese BTW (FM nr. 146) 2016/4.2
4.2 De overgang of overdracht van een algemeenheid van goederen
S.B. Cornielje, datum 01-03-2016
- Datum
01-03-2016
- Auteur
S.B. Cornielje
- JCDI
JCDI:ADS414509:1
- Vakgebied(en)
Omzetbelasting / Algemeen
Belastingrecht algemeen / Algemeen
Voetnoten
Voetnoten
De wettekst week tot 1998 af van de tekst van de richtlijn. De tekst van artikel 31 Wet OB 1968 luidde tot 1998: “Bij overdracht van een onderneming of een deel daarvan aan degene die de onderneming of het deel daarvan voortzet, met inachtneming van door Onze Minister te stellen voorwaarden, wordt ter zake van de leveringen en diensten, welke die overdracht vormen geen belasting geheven”.
De Hoge Raad oordeelde dat de wettekst die gold tot 1998 niet anders diende te worden uitgelegd dat de tekst van de Btw-richtlijn. Zie HR 4 februari 1987, nr. 23 945, BNB 1987/147, waarin de Hoge Raad oordeelt dat het feit dat wetgever door het zonder toelichting handhaven van de tekst van artikel 31 Wet OB 1968 per 1 januari 1979 de bedoeling heeft gehad om via de weliswaar afwijkende formulering artikel 5 lid 8 Zesde BTW-Richtlijn te implementeren en wel op een wijze die materieel geen ander resultaat oplevert dan letterlijke overneming van de bewoordingen van de richtlijn zou hebben gedaan. Hiermee geeft de Hoge Raad aan dat het begrip ‘onderneming’ uit de toenmalige redactie van artikel 31Wet OB 1968 niet hetzelfde kan worden uitgelegd als het begrip ‘ondernemer’ (of: bedrijf) uit artikel 7 Wet OB 1968. Immers, deze vergaande richtlijnconforme wetsinterpretatie brengt met zich mee dat de term ‘onderneming’ moet worden uitgelegd als ‘de algemeenheid van goederen’ zoals bedoeld in artikel 5 lid 8 Zesde BTW-Richtlijn. Er is dus geen twijfel dat de nieuwe tekst eveneens in conformiteit moet worden uitgelegd met de corresponderende bepaling in de Btw-richtlijn.
Zie Voorstel voor een Zesde richtlijn van de Raad van 29 juni 1973, COM 73/950, V-N 1973/18 e.v. Zie afzonderlijk met betrekking tot de doelstellingen voor de Nederlandse regeling memorie van antwoord, Kamerstukken II 1967/68, 9324, p. 13 en L.F. Ploeger, noot bij HR 30 november 1988, nr. 24 848, BNB 1989/19.
In dit verband is bovendien opvallend dat de Nederlandse Belastingdienst artikel 37d Wet OB 1968 veel gebruikt om fraude te bestrijden. Dit is in kennelijke tegenspraak met de suggestie die voortvloeit uit de derde volzin die veronderstelt dat fraude en misbruik aan de orde zullen zijn met gebruikmaking van de regeling. Zie bijvoorbeeld: HR 4 februari 1987, nr. 23 945, BNB 1987/147, HR 2 december 1987, nr. 23 976, BNB 1988/34, HR 30 november 1988, nr. 24 848, BNB 1989/19, HR 28 november 1990, nr. 24 248, FED 1991/118, HR 8 april 1992, nr. 27 719, BNB 1992/272 (in deze zaak werd door inroepen van artikel 31 Wet OB 1968 door de Belastingdienst, overdrachtsbelasting verschuldigd), HR 9 september 1992, nr. 27 897, V-N 1992/2866, HR 28 april 19999, nr. 34 016, BNB 1999/350, HR 1 september 1999, nr. 34 505, BNB 1999/440, HR 29 september 1999, nr. 34 774, V-N 1999/47.22, HR 25 april 2003, nr. 38 132, NTFR 2003/766, HR 2 maart 2007, nr. 42 273, BNB 2007/190, HR 26 februari 2010, nr. 08/02136, BNB 2010/223, HR 5 maart 2010, nr. 34 505, BNB 2010/195.
HvJ EG 27 november 2003, nr. C-497/01, V-N 2003/61.18 (Zita Modes).
De regeling voor de overgang of overdracht van een algemeenheid van goederen is neergelegd in artikel 19 Btw-richtlijn. Dit artikel bepaalt:
“De lidstaten kunnen, ingeval van de overgang van een geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen onder bezwarende titel, om niet of in de vorm van een inbreng in een vennootschap, zich op het standpunt stellen dat geen levering van goederen heeft plaatsgevonden en dat degene op wie de goederen overgaan, in de plaats treedt van de overdrager. De lidstaten kunnen de nodige maatregelen nemen om verstoringen van de mededinging te voorkomen ingeval degene op wie de goederen overgaan, niet volledig belastingplichtig is. Zij kunnen ook alle maatregelen vaststellen die nodig zijn om belastingfraude en -ontwijking met gebruikmaking van dit artikel te voorkomen.”
In artikel 29 Btw-richtlijn is de regeling van overeenkomstige toepassing verklaard op diensten. Artikel 37d Wet OB 1968 vormt de Nederlandse implementatie van artikel 19 en 29 Btw-richtlijn. De huidige wettekst komt vrijwel woordelijk overeen met de kan-bepaling van artikel 19 Btw-richtlijn.1 Uit de jurisprudentie van de Hoge Raad blijkt dat artikel 37d Wet OB 1968 niet anders dient te worden uitgelegd dan artikel 19 Btw-richtlijn.2 Het doel van de regeling is het in staat stellen van lidstaten de overdrachten van ondernemingen of delen daarvan te vergemakkelijken, door ze te vereenvoudigen en te vermijden dat de financiële toestand van de verkrijger onder een buitensporige financiële druk komt te staan.3
De tweede volzin van artikel 19 Btw-richtlijn bepaalt dat lidstaten maatregelen kunnen treffen om verstoring van de mededinging te voorkomen ingeval degene op wie de goederen overgaan niet volledig belastingplichtig is. Deze mogelijkheid is in de Nederlandse implementatie van de regeling niet benut. Andere lidstaten, waaronder Kroatië en Portugal, hebben wel van deze mogelijkheid gebruikgemaakt. Een derde volzin staat lidstaten toe de nodige maatregelen te nemen om belastingfraude en -misbruik met gebruikmaking van de regeling te voorkomen. Deze mogelijkheid heeft in Nederland evenmin tot het implementeren van maatregelen geleid.4
Uit het feit dat geen leveringen en diensten worden geacht plaats te hebben, vloeit voort dat de overgang of overdracht van een algemeenheid van goederen geruisloos verloopt. Zonder levering of dienst kan op basis van artikel 2 Btw-richtlijn immers geen sprake zijn van heffing van btw. De overnemende partij wordt vervolgens geacht in de plaats te zijn getreden van de overdragende partij. Deze indeplaatstreding is in Nederland ten overvloede benadrukt in artikel 8 Uitvoeringsbeschikking OB 1968.
In het Zita Modes-arrest heeft het Hof van Justitie bepaald dat de overgang van een geheel of gedeelte van een algemeenheid van goederen uit artikel 5 lid 8 Zesde BTW-Richtlijn (thans: artikel 19 Btw-richtlijn) een autonoom begrip van gemeenschapsrecht (thans: Unierecht) is.5 Onder de overgang van een geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen dient op basis van de uitleg die het Hof van Justitie in het Zita Modes-arrest heeft gegeven te worden verstaan:
“de overdracht van een handelszaak of van een autonoom bedrijfsonderdeel met lichamelijke en eventueel ook onlichamelijke zaken, welke samen een onderneming of een deel van een onderneming vormen waarmee een autonome economische activiteit kan worden uitgeoefend. Daaronder valt niet de verkoop van goederen zonder meer, zoals de verkoop van een voorraad producten”.
Voorts oordeelt het Hof van Justitie dat artikel 5 lid 8 Zesde BTW-Richtlijn (thans: artikel 19 Btw-richtlijn) doelt op overdrachten waarbij de verkrijger de bedoeling heeft om de handelszaak of het overgedragen bedrijfsonderdeel te exploiteren, en niet om de desbetreffende activiteit onmiddellijk zonder meer te vereffenen en in voorkomend geval de voorraden te verkopen.