6.3.5.6 Het arrest AB SKF

Wat betekent bovenstaande nu voor de toepassing van de verlengstukgedachte in het arrest AB SKF?

De vraag die in dat arrest voorligt, betreft de aftrekbaarheid van btw die drukt op kosten die zijn gemaakt met het oog op de verkoop van een deelneming (zowel een 100% dochter- als een 26,5%-deelneming). Het Hof van Justitie gaat ter beantwoording van deze vraag in op de vraag of de verkoop van een deelneming binnen de reikwijdte van de btw valt.

Het Hof van Justitie herinnert eraan dat opbrengsten die voortvloeien uit de loutere eigendom van een zaak niet als een vergoeding voor een prestatie kunnen worden gezien. Als gevolg daarvan zijn het enkele verwerven, houden en verkopen van aandelen geen economische activiteiten in de zin van de Btw-richtlijn. Dit ligt anders zo vervolgt het Hof van Justitie:

Het Hof van Justitie vervolgt:

Ten eerste wordt bevestigd dat de verlengstukgedachte in ieder geval een ruime werking heeft. Immers, in de hiervoor besproken arresten betrof de toepassing van het verlengstuk met name onderscheiden soorten van beleggingen die veelal de verstrekking van kapitaal betroffen, hetzij via leningen, hetzij via een beleggingsproduct als een obligatie. In AB SKF wordt het verlengstuk genoemd als mogelijkheid bij de verkoop van een deelneming, wat een wezenlijk andere handeling is. Het gaat daarbij eerder om het verkrijgen van kapitaal dan om het verstrekken van kapitaal.3 Overigens blijkt die brede toepassing ook al uit het hiervoor besproken arrest NCC, waarin het draaide om de bijkomstigheid van de verkoop van onroerende zaken.

Ten tweede is vast te stellen dat het Hof van Justitie het verlengstuk aanmerkt als afzonderlijke mogelijkheid om een prestatie binnen de werkingssfeer van de btw te brengen. Dit is derhalve in overeenstemming met (in ieder geval) het arrest Harnas & Helm, maar is opmerkelijk aangezien wij (menen te) weten dat de verkoop reeds een economische activiteit is omdat sprake is van inmenging door de houdster en hiermee gepaard gaande aan de btw onderworpen handelingen. Het had dan ook meer voor de hand gelegen wanneer het Hof van Justitie naar analogie van EDM het verlengstuk niet als afzonderlijke mogelijkheid had aangemerkt om de handelingen binnen de reikwijdte van de btw te brengen, maar als argument om de economische activiteit voor wat betreft de aftrekbare voorbelasting op algemene kosten niet buiten de werkingssfeer van de btw te brengen.

Het Hof van Justitie gaat verder met vast te stellen dat AB SKF een moedermaatschappij is die zich heeft gemengd in het beheer van haar deelnemingen en die inmenging bovendien gepaard laat gaan met het verrichten van aan de btw onderworpen dienstverrichtingen aan deze deelnemingen.

Dan volgt de conclusie:

Wanneer ik ervan uitga dat de verkoop van de deelneming door AB SKF een economische activiteit is, dan geldt dat de verlengstukgedachte door het Hof van Justitie in AB SKF van toepassing wordt geacht op een prestatie die ook zonder het verlengstuk al binnen de werkingssfeer van de btw plaatsvindt. Hoewel men op voorhand geneigd is aan te nemen dat dit een oneigenlijke toepassing van de verlengstukgedachte is, heb ik hiervoor onderbouwd dat het Hof van Justitie in Régie Dauphinoise, Floridienne-Berginvest, EDM en NCC feitelijk hetzelfde deed. Ook daar gold dat een in beginsel belastbare prestatie niet van de werkingssfeer van de btw kon worden uitgesloten op basis van de band met de overige belastbare activiteiten. In die zin vind ik het inroepen van de verlengstukgedachte in het arrest AB SKF niet onbegrijpelijk.

Het lijkt er in dit verband op dat het Hof van Justitie in het arrest AB SKF beide varianten van het verlengstukcriterium de revue laat passeren. In rechtsoverweging 31 vormt het verlengstukcriterium immers een op zichzelf staande mogelijkheid om een aandelentransactie binnen het bereik van de btw te brengen, wat toepassing op basis van de Harnas & Helm-variant suggereert. In rechtsoverweging 33 lijkt het noemen van het verlengstuk meer de vorm van de Régie Dauphinoise toets aan te nemen, omdat in dat verband reeds duidelijk is dat de verkoop van de deelneming een belastbare handeling vormt.

Hierbij merk ik op dat in alle hiervoor besproken zaken waarbij het verlengstukcriterium op de leest van Régie Dauphinoise werd toegepast, het criterium diende om te bepalen in hoeverre een belastbare handeling voor de bepaling van de pro rata-aftrek diende te worden uitgesloten op basis van artikel 19 lid 2 Zesde BTW-Richtlijn (thans: artikel 174 lid 2 onderdeel b Btw-richtlijn). Het lijkt er naar mijn idee dan ook sterk op dat het Hof van Justitie bij het aanmerken van de verkoop van de deelnemingen als een verlengstuk in rechtsoverweging 33, met name duidelijk heeft willen maken dat die verkoop niet kan worden uitgesloten van de berekening van het pro rata-aftrekrecht van AB SKF.4 Dit wordt evenwel geheel niet duidelijk uit de bewoordingen van het arrest.

Overigens leid ik uit bovenstaande af dat in het geval van AB SKF het oogmerk waarmee de verkoop van beide deelnemingen plaatsvindt, van belang is voor de conclusie dat sprake is van een rechtstreeks, duurzaam en noodzakelijk verlengstuk. Dit roept de vraag op of zonder een dergelijk oogmerk of een ander vennootschappelijk belang dat met de verkoop wordt gediend, die verkoop buiten de belastingplichtige activiteiten plaatsvindt.5 In de zaak X bv had deze vraag aan de orde kunnen komen, aangezien de verkoop van de minderheidsdeelneming in die zaak het einde van de activiteiten van de houdster betekende, zodat de verkoop moeilijk kan worden geacht een duurzaam en noodzakelijk verlengstuk te vormen van de belastingplichtige activiteiten.6 De Hoge Raad heeft dit element niet expliciet opgenomen in de prejudiciële vragen en het Hof van Justitie gaat er dan ook niet nader op in. Uit rechtsoverweging 37 is evenwel af te leiden dat de verkoop van een deelneming waarvoor aan de btw onderworpen handelingen worden verricht zonder meer een belastbare prestatie vormt. Hier blijft naar mijn idee evenwel enige onduidelijkheid bestaan.