3.2.5.2 Rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting

Nederland kent geen (rechtsvormneutrale) ondernemingswinstbelasting. Aan initiatieven, ideeën, varianten en voorstellen hieromtrent is er geen gebrek.1 De meest genoemde voordelen van een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting zijn dat het stelsel neutraal is ten opzichte van de rechtsvorm waarin de onderneming gedreven wordt, leidt tot meer neutraliteit ten aanzien van de financiering met eigen of vreemd vermogen (VPB wordt uiteindelijk verrekend met de IB), er recht wordt gedaan aan de functies van winstinkomen en het stelsel eenvoudiger zal worden. Dat laatste is mijns inziens nog maar de vraag, aangezien ingewikkeldheid pas fors pleegt toe te nemen bij de uitwerking in detail van regelingen.

Er kan een onderscheid gemaakt worden tussen statische neutraliteit en dynamische neutraliteit. Bij statische neutraliteit wordt gekeken welke rechtsvormen er zoal zijn en is het streven die (fiscaal) neutraal te behandelen. Bij dynamische neutraliteit is het streven dat als je in een bepaalde rechtsvorm zit en die bevalt niet, het fiscaal mogelijk is geruisloos naar een andere te kunnen overgaan.2 Mijns inziens is er in de Nederlandse wetgeving wel aandacht voor dynamische neutraliteit. Zo zijn er fiscale faciliteiten als een ondernemer natuurlijk persoon zijn onderneming inbrengt in een BV, bij een terugkeer uit de BV, bij rechtsomzettingen en bij fusies en splitsingen. Onder voorwaarden hoeft er niet te worden afgerekend en de fiscale claim blijft behouden voor de fiscus. In hoofdstuk 10 ga ik uitgebreid in op de dynamische neutraliteit bij fusie en splitsingen.

De Nederlandse wetgever heeft tot op heden echter geen gehoor gegeven aan de diverse oproepen vanuit (met name) de wetenschap om te zorgen voor statische (rechtsvorm)neutraliteit. De wetgever streeft naar een globaal evenwicht (belastingdruk) tussen de ondernemer natuurlijk persoon in box 1 en de directeur-grootaandeelhouder die zijn onderneming door middel van een rechtspersoon uitoefent en belast wordt met vennootschapsbelasting, te maken krijgt met de gebruikelijkloonregeling en bij dividenduitkering met box 2-heffing.3 Beneden een bepaald omslagpunt is de ondernemer natuurlijk persoon fiscaal gezien beter af en daarboven kan fiscaal gezien de onderneming beter gedreven worden door middel van een kapitaalvennootschap. Het omslagpunt is afhankelijk van verschillende factoren, zoals de hoogte van de winst, het gebruikelijk loon, de van toepassing zijnde (progressieve) tarieven, de relatief vele fiscale faciliteiten en of er wel of niet winst wordt uitgekeerd.4 Dit streven naar globaal evenwicht is dus niet hetzelfde als een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting. Het ontbreken in Nederland van een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting zou mijns inziens gezien kunnen worden als het in mindere mate voldoen aan de fiscaal-juridische toets uit mijn toetsingskader. Er wordt immers in mindere mate voldaan aan het gelijkheidsbeginsel en het neutraliteitsbeginsel. Ervan uitgaande dat belastingen tot verstoringen in de economie leiden en dat een rechtsvormkeuze niet zou mogen afhangen van hoeveel belasting er moet worden betaald, zou de wetgever moeten streven naar rechtsvormneutraliteit ten aanzien van belastingen.5 Uit een CPB-onderzoek blijkt echter dat de relevantie van fiscale motieven bij de rechtsvormkeuze niet moeten worden overschat.6 Op basis van gegevens tussen 2007 en 2014 blijkt dat ondernemers zelden van rechtsvorm veranderen en dat de eerste keuze voor een rechtsvorm vaak de definitieve keuze is.

De laatste keren dat een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting politiek ter sprake kwam, was in de notitie “Fiscaal bevorderen ondernemerschap’’ in 2010 en de discussie in 2013 en 2014 over de invoering van een rechtsvormneutrale winstbox. In 2010 is door het kabinet opgemerkt dat een ondernemingswinstbelasting als een mogelijke optie voor de langere termijn wordt gezien. Dit zou moeten gebeuren in kleine stapjes, waarbij de verdelingseffecten moeten worden uitgesmeerd in de tijd.7 Een vervolg hierop bleef echter uit en ook het plan voor invoering van een winstbox staat alweer in de ijskast. Volgens Essers komt dat omdat belangenorganisaties erg terughoudend zijn om het palet aan ondernemingsfaciliteiten dat thans beschikbaar is in te ruilen voor een alternatief waarvan ze niet weten wat dat uiteindelijk aan lastendruk voor hun leden gaat betekenen.8 Daarnaast merkt Essers op dat vanuit het departement van Financiën de optie van een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting elke keer trouw wordt genoemd, maar dat er iedere keer kanttekeningen worden geplaatst en een warm pleidooi ontbreekt. Jansen laat zich in gelijke bewoordingen uit. Jansen geeft aan dat het standpunt van de Commissie Van Weeghel,9 die geen voorstander is van een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting, vooral lijkt te zijn ingegeven door ambtelijk Financiën dat niet echt serieus wil kijken naar de introductie van een ondernemingswinstbelasting.10 De Commissie Van Weeghel is geen voorstander van een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting omdat een dergelijke belasting af zou wijken van de juridische realiteit en daardoor een complex stelsel nodig zou zijn. Daarnaast zouden er internationaal gezien de nodige problemen ontstaan als Nederland een dergelijke rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting alleen zou invoeren.11 Tot slot is een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting afgewezen omdat dit zou leiden tot een lastenverzwaring voor kleine ondernemers12 en eventuele negatieve budgettaire gevolgen zou hebben.13

De hierboven geschetste voordelen van een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting wegen mijns inziens zwaarder dan de nadelen. Met name dat er met een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting recht wordt gedaan aan de functies van winstinkomen en ons stelsel fiscaal robuuster en transparanter zal worden doordat alle ondernemersfaciliteiten geschrapt kunnen worden spreken mij aan.14 Daarnaast wordt mijns inziens de sterke relatie met de inkomenstenbelasting beter erkend en zorgt dit voor een betere rechtsgrondslag om belasting te heffen van ondernemingen (waaronder lichamen). Mocht een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting (op korte termijn) niet haalbaar zijn, dan zou er mijns inziens op zijn minst gestreefd moeten worden naar dynamische rechtsvormneutraliteit. Daarmee bedoel ik consistente en gestructureerde rechtsregels omtrent rechtsvormwijzigingen en omzettingen. Met andere woorden, er mag geen fiscale belemmering zijn bij een rechtsvormwijziging. In hoofdstuk 10 komt dit aspect nadrukkelijk aan de orde.