Einde inhoudsopgave
Pleitbaar standpunt in het fiscale boete- en strafrecht (FM nr. 148) 2016/5.4.1
5.4.1 De invloed van het pleitbare standpunt in het belastingrecht
dr. mr. M.M. Kors, datum 21-11-2016
- Datum
21-11-2016
- Auteur
dr. mr. M.M. Kors
- JCDI
JCDI:ADS565025:1
- Vakgebied(en)
Fiscaal procesrecht / Algemeen
Voetnoten
Voetnoten
HR 13 mei 1992, BNB 1992/242, r.o. 3.4, HR 10 juni 1992, BNB 1992/275, r.o. 3.4. Bevestigd door HR 5 januari 2000, BNB 2000/85, ECLI:NL:HR:2000:AA4059, r.o. 3.9, HR 2 maart 2012, BNB 2012/123, ECLI:NL:HR:2012:BP3858, r.o. 3.5.
HR 30 oktober 2010, BNB 2010/49, ECLI:NL:HR:2010:BK1488, r.o. 3.1.2.
Kamerstukken II 1986/87, 19489, 5 (MvA), p. 7: “Indien een belastingplichtige een standpunt heeft ingenomen dat pleitbaar is te achten, wordt bij een navorderings- c.q. naheffingsaanslag geen verhoging opgelegd.”, Kamerstukken II 2009/10, 32128, 20 (Brief van de SvF), p. 13.
Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998 van 19 december 1997, AFZ97/4578, toelichting bij para. 25, VN 1998/3.4.
Besluit van 9 november 2000, RTB 2000/2474M, BNB 2001/13. Dit besluit is vanaf 2007 opgenomen in het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst 1998, Besluit van 21 maart 2007, CPP2006/2918M, V-N 2007/17.14, para. 4 lid 3.
Toelichting Staatssecretaris van Financiën bij Hof Leeuwarden 31 maart 2006, V-N 2006/34.8. Dit heeft de Staatssecretaris van Financiën ook in zijn hoedanigheid van wetgever opgemerkt tijdens de parlementaire behandeling van het Belastingplan 2010, Kamerstukken II 2009/10, 32128, 20 (Brief van de SvF), p. 18.
M.W.C. Feteris in zijn noot onder BNB 2004/75 onder punt 5, 6.
Het kan zijn dat de belastingkamer van de Hoge Raad de laatste jaren een oordeel heeft vermeden over het opzet in situatie waarin de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte geen pleitbaar standpunt op het oog heeft, maar gewoon een onjuiste aangifte wil doen, terwijl er wel een naar objectieve maatstaven pleitbaar standpunt is. Vaak ontbreek bij een later opgekomen standpunt namelijk de binding met de vastgestelde feiten of met de aangifte(n), zodat het standpunt wellicht theoretisch wel objectief verdedigbaar, maar in de desbetreffende zaak niet van toepassing en daarmee niet pleitbaar is. Als de belastingkamer in dat geval oordeelt dat het standpunt niet pleitbaar is, hoeft zij zich niet meer over het opzet uit te laten. Zie HR 19 april 2013, BNB 2013/156, ECLI:NL:HR:2013:BW7156, r.o. 3.5, HR 12 juli 2013, BNB 2013/200, ECLI:NL:HR:2013:32.
J.P. Scheltens in zijn noot onder BNB 1984/268, J.E.A.M. van Dijck in zijn noot onder BNB 1988/271, onder 2: “Een belastingplichtige behoort niet gestraft te worden als hij een verdedigbaar standpunt inneemt. Zo geformuleerd klinkt het zo vanzelfsprekend, dat men verwonderd is dat het opgemerkt moet worden…”.
Wel kritisch: J.W. van der Voort, ‘Makkelijker kunnen we het niet maken, opener wel’, in: in: J.L.M. Gribnau (red.), Belastingrecht en ethiek in debat: opstellen over ethische aspecten van belastingheffing, Deventer: Kluwer 1999, p. 127: “Dat elke burger geacht wordt de wet te kennen, lijkt er in fiscalibus niet erg toe te doen. Dus ook niet bij de belastingrechter: een geslaagd beroep op rechtsdwaling is daar de normaalste zaak van de wereld. Een pleitbaar standpunt dat achteraf weliswaar onrechtmatig blijkt te zijn, treft geen verwijt. Integendeel, de rechter zegt gewoon dat het pleitbaar was en blijkbaar dus moreel niet laakbaar… Dat laconieke gedrag van de lagere belastingrechter is wel begrijpelijk, zolang onze Hoge Raad blijft volhouden dat het ieder geoorloofd is zijn belastingdruk te minimaliseren.”, W.J.N.M. Snoijink in zijn noot onder BNB 2000/348, onder 2: “Minder vanzelfsprekend is het oordeel van de Hoge Raad over de boete…Het fiscale boetestelsel is er om ook bij meer vrijgevochten naturen de ernst van belastingverplichtingen levend te houden.”
J.A. Smit heeft in zijn noot onder FED 1992/783, onder 5 opgemerkt: “het pleitbaarheidsargument, hoe sympathiek het ook is bedoeld, appelleert naar ik meen iets te veel aan het fiscale rookgordijn dat veelal juist wordt opgetrokken om belasting te ontgaan en abstraheert te gemakkelijk van de ware bedoelingen van constructeurs en belanghebbenden. Daardoor kan soms niet voldoende scherp worden onderscheiden tussen kwaadwillenden en goedbedoelenden. Dit is overigens geen pleidooi voor afschaffing, wel voor een wat kritischer gebruik. Pleitbaarheid mag niet uitgroeien tot een premie voor gewiekste belastingadviseurs. Ook P.J. van Amersfoort heeft zich in zijn noot onder BNB 2010/224 onder 6 kritisch uitgelaten over de “door de jurisprudentie…mogelijk gemaakte praktijk onder belastingadviseurs om aan de aangifte ten grondslag gelegde standpunten waarvan verondersteld wordt dat die pleitbaar zijn, niet aan de inspecteur bekend te maken, zulks om ‘geen slapende honden wakker te maken’.”
Ondanks de ontbrekende rechtshistorische rechtvaardiging zijn het pleitbare standpunt en de daaruit volgende straffeloosheid tegenwoordig moeilijk uit het belastingrecht weg te denken.
Vanaf 1984 heeft de belastingkamer van de Hoge Raad, zoals in het vorige hoofdstuk in paragraaf 4.2.1 uiteengezet, steeds geoordeeld dat bij een pleitbaar standpunt opzet en grove schuld zonder meer ontbreken. Bovendien is de straffeloosheid bij een pleitbaar standpunt niet beperkt gebleven tot vergrijpboetes. Zo heeft de belastingkamer van de Hoge Raad, zoals in het vorige hoofdstuk besproken, in een aantal arresten geoordeeld dat een pleitbaar standpunt ook bij een verzuimboete tot het gevolg heeft dat alle schuld ontbreekt.1 Voorts heeft zij in 2009 in een arrest overwogen dat een pleitbaar standpunt tot het ontbreken van de voor omkering van de bewijslast benodigde schuld leidt.2
Enkele jaren na het eerste pleitbaar standpunt arrest – tijdens de parlementaire behandeling van een wetsvoorstel tot aanscherping van belastingsancties in 1986 – ging de Staatssecretaris van Financiën in zijn hoedanigheid van wetgever er al van uit dat een pleitbaar standpunt zonder meer tot het vervallen van een boete leidt en dat lijkt hij, zoals bijvoorbeeld is op te maken uit de parlementaire behandeling van het Belastingplan 2010, nog steeds te doen.3 In zijn hoedanigheid van uitvoerder van de wet heeft de Staatssecretaris van Financiën, zoals in het vorige hoofdstuk in de paragrafen 4.3.5 en 4.5.1 besproken, in beleid bekendgemaakt dat bij een pleitbaar standpunt voor boetes geen plaats is. Dit beleid geldt vanaf 1997 voor vergrijpboetes4 en vanaf 2000 ook voor verzuimboetes.5 Voorts heeft de Staatssecretaris van Financiën in zijn laatstgenoemde hoedanigheid in een toelichting bij een hofuitspraak opgemerkt dat het bij een pleitbaar standpunt niet mogelijk is om wegens kwade trouw na te vorderen.6
Het pleitbare standpunt en de daaruit volgende straffeloosheid lijken sinds het eerste pleitbaar standpunt arrest derhalve niet alleen voor de belastingrechter, maar ook voor de wetgever en de uitvoerder van de wet een vaststaand gegeven te vormen.
Hier moet bij worden aangetekend dat de belastingkamer van de Hoge Raad, zoals in het vorige hoofdstuk in paragraaf 4.3.3 uiteengezet, nooit expliciet heeft geoordeeld dat een pleitbaar standpunt altijd objectieve werking en daarmee altijd tot het ontbreken van een sanctie leidt. De belastingkamer heeft zich met name nog niet uitgelaten over de situatie waarin een belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte zeker meende te weten dat hij een onjuiste aangifte deed en die onjuiste aangifte ook wilde doen, maar hij naar later blijkt zijn aangifte per toeval op een naar objectieve maatstaven pleitbaar standpunt heeft gebaseerd (het pleitbare standpunt “deus ex machina”). 7 Er zijn naar mijn mening, zoals in het vorige hoofdstuk in paragraaf 4.3.3 uiteengezet, aanwijzingen dat de belastingkamer van de Hoge Raad in deze situatie niet (meer) bereid is het pleitbare standpunt objectieve werking toe te kennen en daarmee tot straffeloosheid te laten leiden.8
Tot slot is het pleitbare standpunt en de daaruit volgende straffeloosheid omarmd door de fiscale literatuur.9 Tot op de dag van vandaag zijn er weinig kritische geluiden te vinden.10 De mogelijkheid om het pleitbare standpunt zonder melding ongestraft in de aangifte te verwerken, is in de literatuur nog wel eens ter discussie gesteld.11 Later in dit hoofdstuk, in paragraaf 5.7.2, wordt hier nog op teruggekomen. Voorts wordt de opvatting dat een pleitbaar standpunt bij verzuimboetes ook zonder meer tot het ontbreken van alle schuld leidt, zoals in het vorige hoofdstuk in paragraaf 4.5.1 opgemerkt, niet steeds in de literatuur gedeeld en overigens ook niet steeds door de rechter in feitelijke instantie gevolgd.