Einde inhoudsopgave
Voorlichting door de Belastingdienst in rechtsstatelijke context (FM nr. 177) 2022/4.6.2.3
4.6.2.3 Knelpunt: Voorlichting geven over onduidelijke wetteksten
Mr. dr. T.A. Cramwinckel, datum 29-07-2022
- Datum
29-07-2022
- Auteur
Mr. dr. T.A. Cramwinckel
- JCDI
JCDI:ADS661355:1
- Vakgebied(en)
Fiscaal bestuursrecht / Algemene rechtsbeginselen en abbb
Belastingrecht algemeen / Algemeen
Belastingrecht algemeen / Organisatie Belastingdienst
Voetnoten
Voetnoten
Vgl. Scheltema 1997, p. 7. Zie ook paragraaf 2.2.2.
Dat is in communicatief opzicht verklaarbaar: een heldere boodschap laat zich gemakkelijker in adequate bewoordingen gieten dan een ingewikkelde boodschap. Zo kan bij een complexe boodschap meer onzekerheid zijn over de tussen zender en ontvanger gedeelde kennis (common ground), waardoor het risico op miscommunicatie toeneemt (paragraaf 5.6).
Hofstra 1984, p. 53; Van Hoeflaken 2021, par. 6, waarin De Blieck erop wijst ‘dat er soms grijstinten zijn in wet- en regelgeving’.
Of: door niet te kiezen voor andere interpretaties die ook mogelijk waren.
Uiteraard kan daartegenin worden gebracht: het arrest heeft een declaratoir karakter, het verklaart wat recht is (en is altijd zo geweest). Dat is theoretisch juist, maar in de praktijk was het niet op voorhand zo duidelijk, zoals volgt uit de interpretaties van de Rechtbank en het Hof in HR 29 januari 2021, nr. 20/01427, BNB 2021/76. Overigens schrijft de redactie in V-N 2021/8.6: ‘De uitleg van wat onder een gehele dag moet worden verstaan, is strikt, namelijk 24 uur. De Hoge Raad lijkt deze strikte uitleg toe te passen, omdat de (toelichting op de) regelgeving op dit punt duidelijk is.’ Dat roept bij mij de vraag op: als het zo duidelijk was, waarom stond dit dan niet zo in de voorlichting? Kennelijk was de interpretatie van de term toch voor meerderlei uitleg vatbaar (zie ook Mol-Verver in FED 2021/92).
Zie Geradts bij FED 2002/469, punt 1 over de mogelijkheid van twee berekeningsmethodieken.
Meuwese 2020, p. 3 constateert de Belastingdienst behoorlijk risicovrij kan experimenteren met ‘vertalingen’ van belastingwetgeving voor een breed publiek, nu het vertrouwensbeginsel maar een beperkte toepassing heeft.
Zie ook Monroe 2017, p. 103, 120-122.
A-G IJzerman in zijn conclusie bij BNB 2010/314, punt 4.31. Bovendien maken verfijningen het systeem niet eenvoudiger en kan het leiden tot meer rechtsonzekerheid (wat ligt aan wat?). Vanuit de burger bezien is het misschien ook niet direct relevant, want een onjuistheid is een onjuistheid, ongeacht de oorzaak.
Een onduidelijke wettekst stelt de Belastingdienst voor uitdagingen bij zijn voorlichtende taak. Het is voor de Belastingdienst gemakkelijker om voorlichting te geven over eenvoudige en duidelijke regels is dan over ingewikkelde of onduidelijke regels.1 In het laatste geval zal de Belastingdienst immers meer moeite moeten doen om de bedoeling van de wetgever te achterhalen en te bepalen welke informatie (dus) moet worden overgebracht. Dat brengt risico’s op misverstaan mee.2
Gezien de complexiteit van fiscale wetgeving, heeft de Belastingdienst het in zijn voorlichtende taak niet erg gemakkelijk. Er is regelmatig kritiek op de kwaliteit van belastingwetgeving (paragraaf 2.2.2). Daarbij komt onder andere aan bod dat belastingwetten – zelfs ‘zorgvuldig geredigeerde’3 – onduidelijkheden, leemten, inconsistenties en dubbelzinnigheden bevatten. De bedoeling van de wet is dus niet altijd helder. Toch moet de Belastingdienst als uitvoerder met wetteksten – variërend van duidelijk tot onduidelijk – dealen.
De relevantie daarvan voor voorlichting is dat de Belastingdienst in zijn voorlichtende taak mede met onduidelijke wetteksten te maken heeft. De wijze waarop de Belastingdienst daarmee omgaat in zijn voorlichting kan gevolgen hebben voor de burger. Stel dat een wettelijke bepaling onduidelijk is (bijvoorbeeld voor meerderlei uitleg vatbaar) en de Belastingdienst kiest een bepaalde interpretatie in zijn voorlichting. Is dan sprake van een begrijpelijke weergave van de wet, of voegt de Belastingdienst inhoudelijk iets toe met zijn (gehanteerde) interpretatie?4
Voorbeeld
De Belastingdienst formuleert een voorlichtingstekst over een regeling met de term ‘gehele dag’, zoals in artikel 44b Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001. De Belastingdienst gebruikt op zijn website het begrip ‘gehele dag’. Als de burger dit opvat in de interpretatie conform het spraakgebruik (bijv. een hele dag is óók een verblijf van de middag tot de volgende ochtend), maar de Belastingdienst een andere interpretatie hanteert (hele dag is dag van 24 uur), is het aan de rechter. Deze beslist dat de uitleg van het begrip een dag van 24 uur behelst (BNB 2021/76). Is de voorlichting van de Belastingdienst dan aan te merken als onjuist en/of onvolledig? Met de kennis ‘achteraf’ wel. Nadat de Hoge Raad het laatste woord geeft in de juridische uitleg van het begrip, kan worden vastgesteld dat die (eerdere) uitleg van de Belastingdienst niet voldoende specifiek is geweest. Maar voordat het arrest was gewezen, was dit bepaald geen uitgemaakte zaak.5
Dit voorbeeld illustreert dat de belastingwet (etc.) begrippen kan bevatten waarbij meerdere interpretaties – en dus ook meerdere weergaven in voorlichting – mogelijk zijn. Het punt is dat in dergelijke gevallen effectief pas bij de Hoge Raad duidelijk wordt wat de ‘juiste’ uitleg is, terwijl de juridische kwalificatie van de uiting reeds heeft bepaald wat de bindingskracht is van die uiting.6 Bovendien bevatten wetteksten open of vage normen, waarvan de precieze uitleg in de jurisprudentie wordt ontwikkeld en voortdurend wordt verfijnd.7 Toch kan de Belastingdienst uiteraard niet afwachten met voorlichting geven totdat dé interpretatie van alle begrippen uit alle wetteksten geheel is uitgekristalliseerd.8 Dan ontstaat spanning in situaties waarin de door de Belastingdienst gegeven uitleg achteraf tekort schiet in bepaalde situaties (bijvoorbeeld: als het verblijf bij de co-ouder wel een ‘hele’ dag is, maar geen 24 uur beslaat, zoals in het co-ouderschema in BNB 2021/76).
Hoe moet worden omgegaan met onvolkomenheden in voorlichting die zijn terug te voeren op tekortkomingen in de onderliggende wettekst, zoals onduidelijkheden in die wettekst?9 Anders gezegd, wat als voorlichting te kort schiet vanwege ‘miscommunicatie’ tussen de Belastingdienst en de wetgever? Het juridisch perspectief heeft hierop geen adequaat antwoord. Althans, in de huidige koers van de Hoge Raad wordt geen rekening gehouden met de oorzaak van eventuele onjuistheid en/of onvolledigheid in voorlichting (paragraaf 2.6.1, 4.3). De oorzaak is voor toepassing van het vertrouwensbeginsel niet relevant. Op zichzelf is daar wat voor te zeggen, want de voorlichtende taak van de Belastingdienst is ‘gelijkelijk betrokken’.10 Opmerkelijk is wel dat bij andere uitingen van de Belastingdienst daarmee meer rekening wordt gehouden. Immers, bij beleidsregels en toezeggingen weegt in de rechtsregel mee dat deze uitingen een belangrijke functie vervullen, omdat het belastingrecht vaak complex is en interpretatie behoeft (paragraaf 4.4.2.2 en 4.5.2.2).
Voorbeeld
Stel dat de Belastingdienst in een beleidsregel neerlegt dat begrip x als Xa zal worden geïnterpreteerd bij de toepassing. Wanneer de rechter op enig moment oordeelt dat het begrip betekenis Xb heeft, dan mag de burger zich (tot dat moment) beroepen op interpretatie Xa uit het beleid. Bij voorlichting kan in zo’n geval op het moment van de uitspraak tot uitdrukking komen dat de voorlichting een onjuistheid bevat, maar dat betekent in de regel niet dat de burger zich op de daarin weergegeven uitleg mag beroepen. Daarvoor moet hij immers voldoen aan de criteria die een uitzondering op de hoofdregel van nee, tenzij rechtvaardigen.
Het voorgaande brengt tot de opmerkelijke constatering: in de huidige koers draagt de burger bij voorlichting niet alleen het risico op miscommunicatie tussen de Belastingdienst en de burger, maar óók het risico op miscommunicatie tussen de Belastingdienst en de wetgever.
De vraag komt op of (ook) dat wel redelijk is, wat uiteraard samenhangt met de huidige koers als zodanig (paragraaf 6.3, 7.6.2). Wat op deze plaats van belang is, is dat het bovenstaande blootlegt dat voorlichting maken in ieder geval niet altijd een kwestie is van simpelweg begrijpelijk weergeven wat er in de wet staat.