8.3.1.3 Rechtsvormneutraliteit

In principe leidt de fiscale eenheid voor de omzetbelasting tot rechtsvormneutraliteit. Een groep van aandelenvennootschappen wordt door de regeling van de fiscale eenheid op dezelfde wijze in de omzetbelasting betrokken als in de situatie dat de activiteiten zouden zijn ondergebracht in één vennootschap. In een bepaald opzicht is de regeling zelf ook rechtsvormneutraal, omdat er in beginsel geen beperkingen gelden ten aanzien van de rechtsvorm van de personen die onderdeel kunnen zijn van een fiscale eenheid. Echter, het zwaardere, materiële criterium dat op basis van HR 30 mei 1990, nr. 25 722, BNB 1990/241, en HR 18 december 1991, nr. 27 833, FED 1992/249, geldt voor de financiële verwevenheid tussen stichtingen, duidt juist weer niet op rechtsvormneutraliteit.1

In art. 11 BTW-richtlijn 2006 is bepaald dat de onderdelen van de fiscale eenheid in het binnenland van dezelfde EU-lidstaat moeten zijn gevestigd. Hierdoor is een grensoverschrijdende fiscale eenheid voor de BTW niet mogelijk. Omdat in HR 14 juni 2002, nr. 35 976, BNB 2002/287, is beslist dat een buitenlandse vennootschap met een in Nederland gevestigde vaste inrichting wel onderdeel kan zijn van een Nederlandse fiscale eenheid, lijkt de regeling niet volledig rechtsvormneutraal.

Overigens is de beperking van de fiscale eenheid tot in Nederland gevestigde personen en lichamen al veel bekritiseerd in de literatuur. Bijl merkt op dat de territoriale begrenzing van de fiscale eenheid niet spoort met de neutraliteitsgedachte van de omzetbelasting.2 De reden voor de begrenzing is waarschijnlijk gelegen in de vrees voor concurrentieverstoring ten aanzien van personen met een beperkt aftrek-recht. Van Lindonk (1989) merkt echter op dat dit effect juist wordt veroorzaakt door het feit dat niet alle landen een fiscale eenheid hebben ingevoerd. Zij acht dan ook geen dwingende redenen aanwezig voor de territoriale beperking. In dit verband merken Bijl, Van Hilten en Van Vliet (2001) op dat ongewenste effecten ook zouden kunnen worden geneutraliseerd door middel van belastingheffing over interne leveringen en interne diensten op basis van art. 5 lid 7 en art. 6 lid 3 Zesde richtlijn (thans: art. 18 en 27 BTW-richtlijn 2006). Naar mijn mening zouden interne prestaties in dit verband onbelast kunnen worden gelaten, voor zover aantoonbaar is dat in het buitenland geen groter aftrekrecht bestaat dan in Nederland.

Overigens lijkt de territoriale begrenzing ook in strijd met de vestigingsvrijheid van art. 43 en 48 EG-verdrag, zo beschrijven Van Doesum en Van Norden.3 Zij leiden dit af uit HvJ EG 13 december 2005, nr. C-466/03 (Marks & Spencer), BNB 2006/72.

Vanuit een oogpunt van rechtsvormneutraliteit is naar mijn mening ook de voorwaarde van economische verwevenheid niet op zijn plaats. De zogenoemde ‘eenheid in bedrijf en beroep’ wordt zonder meer aanwezig geacht bij een ondernemer/natuurlijk persoon, waardoor verschillende bedrijven van een ondernemer/natuurlijk persoon in feite zonder nadere voorwaarden als een ‘fiscale eenheid’ worden behandeld. Een groep rechtspersonen waarvan de ene vennootschap een groentenzaak drijft, en de andere een fietsenhandel, kan geen fiscale eenheid vormen vanwege het ontbreken van economische verwevenheid.