Bewijsrecht in fiscale bestuurlijke boetezaken (FM nr. 180) 2024/14.3.1:14.3.1 Volle toetsing van de centrale stellingen

Bewijsrecht in fiscale bestuurlijke boetezaken (FM nr. 180) 2024/14.3.1

14.3.1 Volle toetsing van de centrale stellingen

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Bij de keuze, weging en waardering gaat het in essentie om een oordeel over de geloofwaardigheid van de gepresenteerde bewijsmiddelen. Dat is in de boetesfeer op zichzelf niet anders dan in de sfeer van de heffing. Wel is de oordeelsvorming in boetezaken nader ingekaderd. De geloofwaardigheid van de bewijsmiddelen moet voor wat betreft het bewijs van de centrale stellingen behoorlijk krachtig zijn. Naar nationaal recht is immers vereist dat de rechter ‘beyond reasonable doubt’ overtuigd raakt dat het beboetbare feit daadwerkelijk is begaan.1 De onschuldpresumptie brengt met zich dat de boeteling steeds het voordeel van de twijfel dient te krijgen.2 De overtuiging die de rechter moet hebben, mag dus geen ruimte voor redelijke twijfel laten: het moet voor de rechter redelijkerwijs ondenkbaar zijn dat de boeteling het beboetbare feit niet heeft begaan. Die overtuiging moet zijn gebaseerd op zijn eigen keuze, weging en waardering van de bewijsmiddelen.3

De Hoge Raad heeft marginale toetsing ten aanzien van de vraag of terecht een boete is opgelegd expliciet verboden.4 De rechter toetst ‘in volle omvang’ en oordeelt daarom geheel zelfstandig of de boete terecht is opgelegd.5 Ook de Awb-wetgever heeft uitdrukkelijk onderkend dat er een zogenoemde ‘volle’ toetsing van het bewijs van de centrale stellingen moet plaatsvinden.6 Deze volle toetsing houdt onder meer in dat de rechter volkomen vrij is in de keuze, weging en waardering van de bewijsmiddelen. Een eigen verklaring van de boeteling kan daarom in een voorkomend geval doorslaggevend (tegen)bewijs vormen, maar evenzogoed als volstrekt ongeloofwaardig terzijde worden geschoven.7 Ook als de boeteling tegenstrijdige verklaringen heeft afgelegd, staat het de rechter geheel vrij om geloof te hechten aan de ene of juist aan de andere verklaring.8

De vrijheid in de keuze, weging en waardering gaat zo ver, dat belastingrechter zich zelfs niet hoeft te conformeren aan het oordeel dat een andere rechter, zoals de strafrechter, omtrent die bewijsmiddelen heeft gegeven, ook niet als die strafrechter tot een vrijspraak is gekomen.9 Sterker nog, de belastingrechter moet zelfstandig en met toepassing van het fiscale procesrecht beoordelen welke feiten in fiscalibus als vaststaand kunnen worden aangenomen.10 Dientengevolge is hij daarbij niet gebonden aan een oordeel van de strafrechter, ook niet als dat oordeel ziet op hetzelfde feitencomplex.11 Overigens is ook de strafrechter volgens het Nederlandse strafrecht vrij in de keuze, weging en waardering van de bewijsmiddelen.12

De belastingrechter die bij zijn oordeelsvorming bewijsmiddelen betrekt die een rol hebben gespeeld in een strafzaak, zal er wel steeds op moeten letten dat hij niet en passant de onschuldpresumptie frustreert.13 Dat laatste kan bijvoorbeeld gebeuren als hij door zijn optreden ter zitting of door het gebruik van onzorgvuldige formuleringen in de uitspraak, twijfel oproept over de juistheid van het oordeel van de strafrechter.14 Dat gevaar ligt met name bij een strafrechtelijke vrijspraak op de loer. Uitgaande van een nauwkeurig op de delictsomschrijving toegeschreven tenlastelegging, betekent een vrijspraak immers dat is komen vast te staan dat het bewijs van het plegen van het strafbare feit – naar strafrechtelijke maatstaven – niet is geleverd. Als de bestanddelen van de strafrechtelijke delictsomschrijving (vrijwel) gelijk zijn aan de centrale stellingen van de fiscale bestuurlijke boetebepaling, vraagt een verschillende uitkomst uiteraard om een verklaring.15 Die verklaring kan zijn gelegen in minder strenge bewijsregels of in de aanwezigheid van aanvullend bewijs.16 Zo gelden er op grond van het negatief-wettelijk bewijsstelsel in het strafrecht strengere eisen ten aanzien van bijvoorbeeld de toegelaten (‘wettige’) bewijsmiddelen dan in het fiscale recht (waar de vrije bewijsleer de norm is).17 Ook kan worden gedacht aan de situatie waarin de fiscale figuur van de omkering van de bewijslast van toepassing is en de inspecteur dus kan volstaan met een redelijke schatting.18 De verklaring kan in de fiscale boetesfeer19 echter niet zijn gelegen in de vereiste bewijsgradatie, aangezien voor het bewijs van de centrale stellingen (net als in het strafrecht) de gradatie ‘beyond reasonable doubt’ is vereist.20

De onschuldpresumptie verhindert dus op zichzelf niet dat in fiscalibus feiten bewezen worden verklaard waarvan de verdachte eerder strafrechtelijk is vrijgesproken. Evenmin bewerkstelligt de onschuldpresumptie dat feiten uit een strafrechtelijk onderzoek dat niet heeft geleid tot een strafrechtelijke veroordeling in fiscalibus buiten beschouwing moeten blijven.21 Ook kunnen cijfermatige opstellingen en conclusies, afkomstig uit een strafrechtelijk onderzoek dat is uitgemond in een vrijspraak, bruikbaar zijn voor de onderbouwing van belastingaanslagen.22 Het spreekt overigens voor zich dat er veel minder snel problemen ontstaan als de belastingrechter zich min of meer aansluit bij (het dossier dat aanleiding gaf tot) een eerdere veroordeling door de strafrechter.23

Het voorgaande betekent dat de onschuldpresumptie zoals die in een strafzaak heeft gegolden, zijn schaduw vooruit kan werpen naar een andere zaak (bijvoorbeeld een belastingzaak), waarin het bewijs of het oordeel uit de eerdere strafzaak een rol speelt.24 Het gaat dus om de doorwerking van de onschuldpresumptie vanuit de eerdere (strafrechtelijke) procedure naar de latere (fiscaalbestuursrechtelijke) procedure.25 In die latere procedure kan de bescherming van de onschuldpresumptie uit de eerdere procedure worden ingeroepen.26

Dat laat onverlet dat de belastingrechter, mits gemotiveerd,27 kan afwijken van het oordeel van de strafrechter.28 De belastingrechter is zelfs niet gebonden aan het oordeel van de strafrechter over de vraag of er sprake is van strafrechtelijk onrechtmatig verkregen bewijs.29 Wel moet de belastingrechter, wanneer hij afwijkt van het oordeel van de strafrechter daaromtrent, die afwijking motiveren.30 Bij dit alles maakt de Hoge Raad overigens geen onderscheid tussen de sfeer van de heffing en de sfeer van de boete.31

De belastingrechter die moet oordelen over een bepaald feitencomplex is ook niet gebonden aan het oordeel dat zijn collega-belastingrechter heeft gegeven over (aspecten van) datzelfde feitencomplex.32

Uit de vergaande vrijheid die de feitenrechter bij de keuze, weging en waardering van de bewijsmiddelen heeft, volgt dat de bewijswaardering in cassatie slechts beperkt toetsbaar is.33 Alleen wanneer de bewijsmotivering onbegrijpelijk is, kan de Hoge Raad ingrijpen.34 De Hoge Raad toetst slechts (zeer) marginaal, hetgeen doorgaans goed uit de gebezigde formuleringen valt op te maken.35

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.