4.2.2 Lennartz-arrest

In het Lennartz-arrest1 ging het om de Duitser Lennartz die deels als werknemer actief en deels (voor 8% van zijn tijd) als zelfstandig gevestigd belastingadviseur actief was. Hij kocht een auto. Bij de aanschaf kon hij geen voorbelasting in aftrek brengen omdat op dat moment in Duitsland de regel gold dat je alleen aftrek had als je ten minste 10% van de voorbelasting in aftrek kon brengen. Een jaar na aanschaf van de auto ging Lennartz volledig als belastingadviseur werken. Op basis van de Duitse herzieningsregels (gebaseerd op art. 20, lid 2, Zesde richtlijn) vroeg hij een deel van de op de aanschaf drukkende btw alsnog terug. De Duitse Belastingdienst weigerde de teruggaaf omdat Lennartz geacht werd de auto uitsluitend voor privédoeleinden te hebben gekocht. Het Hof van Justitie EU begint met de volgende overweging:

Uit deze overweging valt af te leiden dat sowieso geen recht op aftrek bestaat wanneer niet in de hoedanigheid van belastingplichtige wordt gehandeld op het moment dat het recht op aftrek ontstaat. Later, bij de bespreking van het Waterschap Zeeuws-Vlaanderen-arrest2, zal blijken dat het hof op deze overweging teruggrijpt. Aftrek kan dus alleen aan de orde komen als er een belastingplichtige is; er is een belastingplichtige, zegt het hof onder verwijzing naar het Rompelman-arrest, als een particulier goederen betrekt met het oog op een economische activiteit in de zin van art. 4, ook wanneer de goederen niet onmiddellijk voor deze economische activiteit worden gebruikt. Of de (investerings)goederen zijn betrokken ten behoeve van economische activiteiten in de zin van art. 4 Zesde richtlijn, is een feitelijke vraag die moet worden beoordeeld met inachtneming van alle omstandigheden van het geval, waaronder de aard van de betrokken goederen en het tijdsverloop tussen het moment waarop zij zijn betrokken, en dat van hun gebruik voor de economische activiteiten van de belastingplichtige.

Met betrekking tot art. 20, lid 2, Zesde richtlijn (bepaling die de herziening van de aftrek bij investeringsgoederen regelt, thans art. 187 btw-richtlijn) merkt het hof op dat deze bepaling zich ertoe beperkt de berekeningsmethode voor de herziening van de oorspronkelijke aftrek vast te leggen. Zij kan derhalve geen recht op aftrek in het leven roepen en evenmin de door een belastingplichtige in verband met zijn niet belaste3 handelingen betaalde belasting omzetten in aftrekbare belasting in de zin van art. 17. Ook hebben volgens het hof de herzieningsperiodes van art. 20, lid 2, Zesde richtlijn als zodanig niets van doen met de vraag, of de goederen voor deze economische activiteiten zijn betrokken.

Ten slotte merkt het Hof van Justitie EU op dat een belastingplichtige die goederen voor een economische activiteit gebruikt, op het moment van verkrijging van die goederen recht op aftrek van de betaalde voorbelasting heeft overeenkomstig het bepaalde in art. 17 Zesde richtlijn, hoe gering het gebruik voor bedrijfsdoeleinden in verhouding ook is (met andere woorden: de Duitse 10%- regel kon niet door de beugel).

Het ontstaan van het recht op aftrek is alleen afhankelijk van de vraag of de goederen en diensten zijn aangeschaft door een als zodanig handelende belastingplichtige. De omvang van het recht op aftrek krachtens art. 17 Zesde richtlijn en van eventuele latere herzieningen wordt bepaald door het voorgenomen of daadwerkelijk gebruik. Hieruit valt af te leiden dat indien en voor zover er geen recht op aftrek ontstaat omdat de goederen en diensten worden verworven door een niet-belastingplichtige of door een niet als zodanig handelende belastingplichtige, later gebruik als belastingplichtige of een latere toename in het gebruik als belastingplichtige niet alsnog een recht op aftrek kan doen ontstaan. Dus ook wanneer later het gebruik als belastingplichtige in verhouding tot het totale gebruik toeneemt zal dit geen nieuw recht op aftrek doen ontstaan. Bijna zeventien jaar na het Lennartz-arrest formuleert het Hof van Justitie EU nog eens helder en duidelijk dat de pro rata-bepalingen van art. 17, lid 5, en art. 19 Zesde Richtlijn niet van toepassing zijn op gemengd gebruik als belastingplichtige en niet-belastingplichtige. Het hof overweegt in het Securenta-arrest4 het volgende:

Dus alleen indien en voor zover als belastingplichtige wordt gehandeld komt op basis van het gebruik voor belaste en niet belaste prestaties toepassing van een pro rata op basis van art. 17, lid 5, en art. 19 Zesde richtlijn aan de orde. Naar mijn mening kan ook art. 20 Zesde richtlijn (thans art. 184 e.v. btw-richtlijn) geen recht op aftrek doen ontstaan. Met betrekking tot art. 20, lid 2, Zesde richtlijn (thans art. 187 btw-richtlijn) is het Lennartz-arrest hier duidelijk over: dit kan geen recht op aftrek in het leven roepen en evenmin de door een belastingplichtige in verband met zijn niet belaste handelingen betaalde belasting omzetten in aftrekbare belasting in de zin van art. 17. Wat voor art. 20, lid 2, Zesde richtlijn geldt, geldt mijns ook voor art. 20, lid 1, Zesde richtlijn (thans art. 184 t/m 186 btw-richtlijn). Op basis van dit artikel kan de toegepaste aftrek worden herzien als die hoger of lager is dan die welke de belastingplichtige gerechtigd was toe te passen. Het gaat dus over herziening door de belastingplichtige. Het kan dus geen betrekking hebben op de aftrek door een niet-belastingplichtige, en kan daarom ook niet de op niet-belastingplichtige activiteiten betrekking hebbende, niet voor aftrek in aanmerking komende voorbelasting bij later gebruik voor belastingplichtige activiteiten omzetten in aftrekbare belasting.5

Voor Lennartz was mijns inziens de conclusie dat hij op het moment van de aanschaf kon kiezen tussen of de auto geheel tot zijn bedrijfsvermogen rekenen of de auto voor 8% tot zijn bedrijfsvermogen en voor 92% tot zijn privé-vermogen rekenen (hij handelde immers op het moment van aanschaf als zelfstandig gevestigd belastingadviseur voor 8% als belastingplichtige). Als hij voor het laatste zou kiezen zou hij bij een toename van het zakelijk gebruik in latere jaren geen extra aftrek meer kunnen claimen.