5.8 Praktische toepassing beoordelingskader

Bij de beantwoording van de vraag of het beginsel van eerbiediging van gerechtvaardigde verwachtingen wordt geschonden, spelen enerzijds criteria een rol aan de hand waarvan de gerechtvaardigdheid van verwachtingen op het voortbestaan van een regel kan worden beoordeeld. Anderzijds zijn er criteria aan de hand waarvan kan worden bepaald of, en zo ja, vanaf welk moment een wetswijziging voorzienbaar is. Vanaf het moment waarop een wetswijziging volledig voorzienbaar is geworden, kunnen objectief beschouwd geen nieuwe verwachtingen meer ontstaan. Eerbiediging van gerechtvaardigde verwachtingen is vanaf dat moment daarom niet meer aan de orde.

Het schematisch overzicht dat ik in par 5.1 heb opgenomen geeft een overzicht van de relevante criteria. Hierna beschrijf ik stapsgewijs op welke wijze aan de verschillende criteria zou moeten worden getoetst.

Het criterium van de schade vereist dat wordt vastgesteld of de wetswijziging inclusief het beoogde overgangsregime leidt tot schade. Indien deze vraag ontkennend moet worden beantwoord, is er volgens het beginsel van eerbiediging van gerechtvaardigde verwachtingen geen aanleiding tot een versoepeling van het overgangsregime. Een ander overgangsregime kan wel gewenst zijn op grond van een van de andere beginselen van behoorlijk overgangsbeleid.

Deze criteria geven aan of eerbiediging van gerechtvaardigde verwachtingen op haar plaats is, omdat een rechtsregel heeft aangezet tot het nemen van een bepaalde beslissing of omdat de rechtsregel verwachtingen heeft gewekt door een tijdsaanduiding, zijn principe of zijn veranderlijkheid. Als sprake is van een evidente omissie is de verwachting dat de oude situatie gehandhaafd blijft niet gerechtvaardigd.

Misbruik en oneigenlijk gebruik kunnen de beschermenswaardigheid van gerechtvaardigde verwachtingen aantasten. Indien uit stap 1 en 2 volgt dat er gerechtvaardigde verwachtingen op het voortbestaan van de oude regel bestaan, nemen deze verwachtingen in beschermenswaardigheid af indien belastingplichtigen handelingen verrichten die kunnen worden gekwalificeerd als misbruik of oneigenlijk gebruik van wetgeving.

Aan de hand van verschillende in par. 5.6 beschreven gebeurtenissen en ontwikkelingen kan worden beoordeeld in hoeverre een wetswijziging op een bepaald moment voorzienbaar was. Daarbij maak ik onderscheid al naar gelang de hoedanigheid van de belastingplichtige. Als een wetswijziging slechts particulieren treft, dient de voorzienbaarheidsfactor voor particulieren tot uitgangspunt te worden genomen; als een wetwijziging slechts ondernemers of rechtspersonen treft, geldt de voorzienbaarheidsfactor voor deze categorie. Indien beide categorieën worden getroffen, kan een middenweg worden gevolgd.

In welke mate een wetswijziging voorzienbaar wordt, heb ik aangegeven door middel van een voorzienbaarheidsfactor. De gekozen factoren vloeien voort uit mijn persoonlijke inschatting die op haar beurt is onderbouwd met literatuur, regelgeving en rechtspraak. De bedoeling is dat zij een positie op een schaal van 0-5 aangeven en op die wijze een rol kunnen spelen bij het maken van afwegingen.

De wetgever dient aan de hand van de resultaten een afweging te maken. Op grond van punt a, b, c en d zou een begunstigende overgangsmaatregel voor op 27 juni 2000 bestaande toestanden op zijn plaats zijn geweest. Gelet op punt e en f is het evenwel ook verdedigbaar een dergelijke overgangsmaatregel achterwege te laten.