6.5.2 Het naar objectieve maatstaven pleitbare standpunt als onderdeel van een strafuitsluitingsgrond

In de tweede plaats kan, ook als aan de onjuiste aangifte een pleitbaar standpunt ten grondslag ligt, de reguliere invulling van het aanvaardingsvereiste en daarmee van het opzetbegrip worden gevolgd. Voor de aanvaarding en daarmee voor voorwaardelijk opzet is dan, conform de criteria zoals die uit het eerste HIV-arrest volgen, voldoende dat de belastingplichtige heeft verondersteld dat zijn pleitbare standpunt en daarmee zijn aangifte onjuist zouden zijn en hij ook bij die veronderstelling niet heeft afgezien van het innemen van dat standpunt. De omstandigheid dat de onjuiste aangifte is gebaseerd op een naar objectieve maatstaven pleitbaar standpunt doet daar niet aan af.

Straffeloosheid van een belastingplichtige die met het innemen van een pleitbaar standpunt gebruik heeft gemaakt van zijn vrijheid om de eigen interpretatie en toepassing van het recht te volgen en binnen de ruimte heeft willen blijven die deze vrijheid hem verschaft, kan vervolgens, nadat het opzet is vastgesteld, door middel van een strafuitsluitingsgrond worden bereikt. De belastingplichtige is dan toch niet boete- of strafrechtelijk aansprakelijk omdat hij bij een bewust ingenomen pleitbaar standpunt, dat ook naar objectieve maatstaven pleitbaar blijkt te zijn, redelijkerwijs kan en mag menen toelaatbaar te handelen. Deze strafuitsluitingsgrond zou echter uitsluitend van toepassing moeten zijn als de belastingplichtige ook daadwerkelijk meende toelaatbaar te handelen, oftewel het pleitbare standpunt ten tijde van het doen van de aangifte op het oog heeft gehad én heeft verondersteld dat het standpunt pleitbaar was. De strafuitsluitingsgrond in verband met “toelaatbaar handelen” (hierna ook wel de strafuitsluitingsgrond “toelaatbaar handelen” genoemd) zou derhalve zowel een objectieve component – er is een naar objectieve maatstaven pleitbaar standpunt voorhanden – als een subjectieve component moeten bevatten.1 Vanwege dit subjectieve vereiste lijkt deze strafuitsluitingsgrond het meest weg te hebben van een schulduitsluitingsgrond.

Een belastingplichtige vennootschap die na alle argumenten te hebben afgewogen uiteindelijk tot de conclusie is gekomen dat het weliswaar verdedigbaar is dat een dividenduitkering ontvangen van een buitenlandse hybride deelneming onder de deelnemingsvrijstelling valt, maar dat de reële mogelijkheid bestaat dat het beroep op de deelnemingsvrijstelling en in vervolg daarop de aangifte onjuist zijn en ondanks die conclusie dit standpunt toch in haar aangifte heeft ingenomen heeft, als de dividenduitkering inderdaad niet onder de deelnemingsvrijstelling blijkt te vallen, met voorwaardelijk opzet een onjuiste aangifte gedaan. Toch blijft zij op grond van de strafuitsluitingsgrond “toelaatbaar handelen” ongestraft, als haar standpunt naar objectieve maatstaven pleitbaar is en zij heeft verondersteld dat haar standpunt pleitbaar is.

Zoals reeds in hoofdstuk 3 geconcludeerd, lijkt het uiteindelijk bij geen van de algemene strafuitsluitingsgronden, ook bij afwezigheid van alle schuld niet, mogelijk om invloed toe te kennen aan de omstandigheid dat een pleitbaar standpunt is ingenomen.2 Straffeloosheid kan wel worden bereikt door middel van een ongeschreven bijzondere strafuitsluitingsgrond. Bij de introductie van de strafuitsluitingsgronden in het bestuursrecht heeft de wetgever de bestuursrechter namelijk ruimte geboden om nieuwe strafuitsluitingsgronden in het bestuursrecht te creëren.3 De strafrechter zou vervolgens uitsluitend ten behoeve van het fiscale strafrecht, met het oog op rechtseenheid en rechtsgelijkheid, bij deze ongeschreven bijzondere strafuitsluitingsgrond kunnen aansluiten.