Het systeem van sanctionering van fiscale fraude (FM nr. 166) 2021/8.4.3.3:8.4.3.3 Aanbevelingen met betrekking tot de regulering van de cumulatie van bestraffende procedures

Het systeem van sanctionering van fiscale fraude (FM nr. 166) 2021/8.4.3.3

8.4.3.3 Aanbevelingen met betrekking tot de regulering van de cumulatie van bestraffende procedures

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

In de hoofdstukken zes en zeven van dit onderzoek is niet alleen is gekeken naar de karakterisering en de onderlinge verhouding van sancties, ook is de manier waarop bestraffende procedures waarbinnen deze sancties kunnen worden opgelegd, bezien. In deze paragraaf wordt in dit verband de volgende aanbeveling uitgewerkt:

i. Pas het nationale una via-systeem niet aan door mee te gaan in de door het EHRM en het HvJ EU toegestande nuancering van dit beginsel.

Duidelijk is geworden het EHRM en HvJ EU openstaan voor een benadering waarin op voorhand niet hoeft te worden gekozen voor één bestraffende procedure. Het opnieuw vervolgen na elkaar kan ook, als maar duidelijk is dat beide strafprocedures onderling in voldoende mate verweven zijn. Dit is (onder andere) het geval als de opeenvolgende maatregelen en sancties aanvullende doelen hebben, het totaal aan sancties niet disproportioneel is (hetgeen vereist dat onderling rekening is gehouden met sancties) en duplicatie van bewijs zo veel mogelijk vermeden is.1

De vraag is of en hoe deze jurisprudentie, die neerkomt op een genuanceerde variant van una via, moet worden doorvertaald naar de nationale fiscale context. De normerende werking van het uitgangspunt dat aan het ne bis in idem-beginsel ten grondslag ligt, namelijk het bieden van bescherming tegen onevenredige cumulatie van sancties, wordt in het door het EHRM en HvJ EU toegestane systeem in feite versterkt, zo meent Hirsch Ballin.2 Volgens Hirsch Ballin dient de gedachtegang van het EHRM en HvJ EU de discussie over de keuze tussen het bestuursrecht en het strafrecht inderdaad te inspireren, in de zin dat het debat zou moeten gaan over welke vorm van rechtshandhaving nodig is om – gelet op de beoogde doelen – te kunnen komen tot een efficiënte bestrijding van misdaad en/of onwenselijk gedrag. Het moet volgens haar niet meer gaan om de vraag of bestuurlijke maatregelen als criminal charge moeten worden aangemerkt, maar of sprake is van een coherent systeem waarin de sanctioneringsmogelijkheden op elkaar zijn afgestemd.3

Deze gedachte is enerzijds goed te volgen. Gebleken is immers is gebleken dat het lastig kan zijn om te bepalen of een sanctie een criminal charge oplevert en op basis van het asp.-arrest van de Hoge Raad blijkt een dergelijke kwalificatie niet eens altijd noodzakelijk om toch tot een schending van de gedachte achter het beginsel van ne bis in idem te concluderen.

Tegelijkertijd zou het volgen van deze gedachte neerkomen op het aanpassen en relativeren van het una via-stelsel, zoals we dat nu kennen. Volgens Wattel is een una via-stelsel zoals het Nederlandse zelfs niet nodig; volgens hem is een ‘verrekeningsstelsel’ voldoende om ongeoorloofde samenloop ex post te adresseren, juist als cumulatie min of meer standaard en daarmee voorzienbaar is, en temporeel niet te veel uiteenloopt.4 Vast staat in ieder geval dat, wanneer de jurisprudentie van de internationale hoven wordt doorvertaald naar de nationale fiscale context, de bepalingen van art. 5:44 lid 1 Awb, art. 243 lid 2 WvSv, en/of art. 80 AWR dienen te worden aangepast. Deze gedachte schrikt af, aangezien deze bepalingen, gegeven een duaal handhavingsbestel in het fiscale recht, tot op zekere hoogte juist de broodnodige voorzienbaarheid én onderlinge afstemming van sanctioneringsmogelijkheden waarborgen. Als dan ook een coherent systeem van sanctionering, of ‘integrale handhaving’ de nieuwe norm zou worden, zouden verschillende waarborgen moeten worden ingebouwd, om de voorzienbaarheid van bestraffing en onderlinge afstemming van sanctioneringsmogelijkheden te kunnen (blijven) garanderen.

Voorwaarde één: zie eerdere aanbeveling omtrent de motiveringsplicht ten aanzien van de kwalificatie van sancties

Zoals al kort genoemd, zou de aanbeveling die in paragraaf 8.4.3. werd gedaan, inzake de verscherpte motiveringsplicht ten aanzien van de kwalificatie van sancties, van belang kunnen zijn binnen de mogelijke nieuwe kijk op duale rechtshandhaving. Zoals zojuist aangegeven is cumulatie van bestraffende procedures enkel mogelijk wanneer bestraffende procedures complementair zijn, onder andere in hun doel. Los van het feit dat lastig valt in te zien hoe de verschillende sanctioneringsmogelijkheden in het fiscale recht thans aanvullende doelen hebben (ze zijn alle gericht op leedtoevoeging), zou hieromtrent per sanctiemogelijkheid in ieder geval uitgebreid en expliciet moeten worden gemotiveerd, zowel op het niveau van de regelgeving als op het niveau van de sanctietoepassing. Deze (of soortgelijke) verplichting is in een genuanceerde variant van una via extra belangrijk. Wellicht ten overvloede: op dit moment wordt geen van de bij fiscale rechtshandhaving betrokken actoren uitdrukkelijk verplicht om op dit gebied verantwoording af te leggen of hierop zicht te houden. Dat is in het licht van het geldend una via-stelsel ook wel te begrijpen, omdat samenloop zich onder dit regime maar amper kan voordoen.

Voorwaarde twee: professionalisering van de samenwerking

De keuze voor een dergelijk stelsel waarin vooral aandacht is voor integratie, vergt – als het gaat over de fiscaliteit – bovendien verdergaande vastlegging en professionalisering van de samenwerking tussen de Belastingdienst en het OM. Zo geven het EHRM en het HvJ EU aan dat dubbele bewijsgaring bijvoorbeeld moet worden voorkomen.5 De verdergaande samenwerking zal vermoedelijk een cultuuromslag vergen ten aanzien van de houding van de bij fiscale rechtshandhaving betrokkenen.

Voorwaarde drie: aandacht (op regelgevend niveau) voor het evenredigheidsgebod

In het verlengde van de voorwaarde van professionalisering van de samenwerking, ligt de opmerking van Hirsch Ballin, aangaande de bescherming tegen onevenredige cumulatie van sancties; codificatie van het evenredigheidsgebod ligt – met andere woorden – voor de hand. Dit ‘grotere doel’ dat inherent is aan het door het EHRM en HvJ EU toegestane systeem, heeft tot gevolg dat de aandacht constant (in de normering en de uitvoering) moet uitgaan naar de evenredigheid van het totaalpakket aan reacties. Hierbij speelt de coherentie van de procedure als geheel een belangrijke rol.6 Dat vergt, zo meent Hirsch Ballin zowel van de autoriteiten die verantwoordelijk zijn voor de bevoegdheidsuitoefening als van de toetsende rechter aandacht voor wat buiten de ‘eigen procedure’ aan de orde is. Dit vergt volgens haar ook om overbrugging van verschillen in rechtsbescherming in het ene stelsel ten opzichte van het andere, omdat die stelsels in de praktische toepassing door de ‘integrale aanpak’ niet zo goed meer te scheiden zijn.7

Dit kan inderdaad het geval zijn, maar een systeem dat voldoende, integrale waarborgen biedt tegen ‘dubbel pakken’ van de burger, hebben we in Nederland nu niet als uitgangspunt van recht gecodificeerd. Een zekere aanzet hiertoe kan worden afgeleid uit de gewijzigde koers die de Hoge Raad vaart ten aanzien van de aanname van eendaadse samenloop en voortgezette handeling, alleen betreft deze gewijzigde koers uitsluitend het wettelijk strafmaximum.8 Ofschoon het EHRM en HvJ EU dus eisen dat in de gaten wordt gehouden wat de bovengrens van evenredige bestraffing in totaliteit is in de concrete zaak, bestaat juist tot uitwerking daarvan in Nederland geen consistent-systematisch geheel in enige regelgeving.9 Het evenredigheidsgebod is een ex post oplossing, die bij verschillende vormen van in dit onderzoek geïdentificeerde vormen van ongeoorloofde samenloop in beeld kwam, maar waarbij steeds de conclusie luidde: motiveringsplichten zouden in dit verband niet misstaan. Vanwege de goede bescherming tegen dubbele vervolging ex ante, via het una via-systeem, komen dergelijke situaties in de bestaande rechtspraktijk, zo bleek, niet al te vaak voor. Als ‘ex post’ in de toekomst ‘ex ante’ in zekere mate zou (moeten) gaan vervangen, verdient de motiveringsplicht voor de bij dubbele bestraffing betrokken autoriteiten extra aandacht.

Kortom?

Ook onder de geformuleerde voorwaarden (waarvan het de vraag is of het zal lukken deze in de nationale context te realiseren) houdt de aanpak een nuancering en een relativering van het una via-systeem in, waartoe het EVRM en het EU-recht geenszins verplichten. Dit betekent dat de kans bestaat – ook onder de gestelde voorwaarden – dat een justitiabele zich twee keer moet verantwoorden voor wat in feite te zeer eenzelfde feit betreft. De aanbeveling als uitkomst van dit onderzoek strekt er daarom niet toe om aanpassingen te maken om ons nationale systeem – althans in fiscale context – op die manier meer in lijn te brengen met de rechtspraak van het EHRM en het HvJ EU. De verdergaande bescherming die una via biedt, moet behouden blijven. Deze conclusie sluit aan bij de conclusie die Rogier trok in zijn dissertatie over dit beginsel:

“Ik ben van mening dat het una via-beginsel zo veel betekenis heeft, dat de wetgever bij mogelijke cumulatie van strafsancties en administratieve sancties is gehouden te voorzien in een sluitende una via-regeling.”10

De rechtspraak van het EHRM en van het HvJ EU die, zoals gezegd, niet dwingen tot deze relativering, heeft aan de onverkorte juistheid van de conclusie van Rogier geen afbreuk gedaan.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.